Estimados: Les dejo como en mi Post Nº 1 el primer capitulo de un libro que recominedo por su utilidad. El libro explica el tratamiento impositivo de la venta y alquiler de inmuebles. Espero que les sirva y me dejen sus comentarios que serán muy bienvenidos.
Gracias.
INMUEBLES
Venta y Locación
Tratamiento Impositivo
Análisis – Casos Prácticos – Legislación
ANALÍA SANTOS ROMERO
APLICACION TRIBUTARIA S.A.
Prólogo
En este último tiempo, la Administración Federal de Ingresos Brutos y
Rentas dictaron diversas normas que involucran a los inmuebles.
Adiario, los contadores se encuentran con nuevos requisitos y modalidades
a la hora de realizar determinados trámites ante dichos organismos
recaudadores, que hace que requieran de una asistencia técnica
extra para desempeñarse de manera eficiente.
Por ello, Aplicación Tributaria S.A. ofrece a los lectores una obra que
reúne todo el tratamiento impositivo y previsional aplicable a las actividades
de locación, arrendamiento y ventas de inmuebles.
Los lectores tendrán la posibilidad de acceder al análisis de la normativa
vigente y al desarrollo de casos prácticos de acuerdo a la temática que rige
cada uno de los trece (13) capítulos en que está compuesta la obra:
Capítulo 1: Impuesto a las Ganancias.
Capítulo 2: Impuesto al Valor Agregado.
Capítulo 3: Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes.
Capítulo 4: Impuesto a la Transferencia de Inmuebles.
Capítulo 5: Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta.
Capítulo 6: Impuesto sobre los Bienes Personales.
Capítulo 7: Régimen de Trabajadores Autónomos.
Capítulo 8: Régimen de Facturación.
Capítulo 9: Impuesto sobre los Ingresos Brutos de la Ciudad Autónoma
de Buenos Aires y de la Provincia de Buenos Aires y Régimen
de Convenio Multilateral.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 3
Capítulo 10: Impuesto de Sellos de la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires y de la Provincia de Buenos Aires.
Capítulo 11: Registro de Operaciones Inmobiliarias.
Capítulo 12: Administradores de Countries, Clubes de Campo y
Otros. Cobro de Expensas. Régimen de Información.
Capítulo 13: Certificado de Bienes Registrables F. 381 (Nuevo
Modelo).
INTRODUCCIÓN
En este libro desarrollaremos el tratamiento impositivo y previsional
aplicable a las actividades de locación, arrendamiento y venta de inmuebles.
A tal efecto, comenzaremos haciendo un breve comentario sobre el
concepto de inmueble, alquiler, arrendamiento y venta, para luego abordar
el tratamiento impositivo y previsional en los siguientes capítulos:
Impuesto a las ganancias.
Impuesto al valor agregado.
Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (Monotributo).
Impuesto a la transferencia de inmuebles.
Impuesto sobre los bienes personales.
Impuesto a la ganancia mínima presunta.
Régimen de facturación.
Tratamiento previsional.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 13
INTRODUCCIÓN
Impuesto sobre los ingresos brutos de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires y de la Provincia de Buenos Aires.
Impuesto de sellos de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y de
la Provincia de Buenos Aires.
Régimen de Convenio Multilateral.
Asimismo, se desarrollarán los siguientes regímenes de información
que afectan a la locación y a la venta de inmuebles, a saber:
Régimen de Información de Expensas.
Registro de Operaciones Inmobiliarias.
Régimen de Información de Bienes Registrables (F. 381 –Nuevo
Modelo–).
1. CARACTERÍSTICAS PRINCIPALES
1.1. Definición de inmueble
De conformidad con lo establecido por los artículos 2.314, 2.315 y
2.316 del Código Civil, se entiende por inmueble a:
“Artículo 2.314— Son inmuebles por su naturaleza
las cosas que se encuentran por sí mismas inmovilizadas,
como el suelo y todas las partes sólidas o fluidas
que forman parte de su superficie y profundidad; todo
lo que está incorporado al suelo de una manera orgánica,
y todo lo que se encuentra bajo el suelo sin el hecho
del hombre.”
14 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
INTRODUCCIÓN
“Artículo 2.315— Son inmuebles por accesión las cosas
muebles que se encuentran realmente inmovilizadas
por su adhesión física al suelo, con tal que esta
adhesión tenga el carácter de perpetuidad.”
“Artículo 2.316— Son también inmuebles las cosas
muebles que se encuentran puestas intencionalmente,
como accesorias de un inmueble, por el propietario de
éste, sin estarlo físicamente.”
1.2. Definición de locación. Arrendamiento
El alquiler puede ser de bienes inmuebles urbanos o rurales. Cuando se
trata del alquiler de inmuebles urbanos nos referimos a “locación” y cuando
se trata de inmuebles rurales estamos frente a un “arrendamiento”.
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 1.493 del Código Civil,
hay locación o alquiler de inmuebles cuando dos partes se obliguen
recíprocamente, la una a conceder el uso o goce de un bien inmueble y la
otra a pagar por este uso o goce un precio determinado en dinero.
Al que paga el precio se lo denomina “locatario, arrendatario o inquilino”
y al que recibe el pago y da en alquiler el inmueble se lo denomina
“locador o arrendador”.
Asimismo, la Ley Nº 13.246 (Ley de Arrendamiento y Aparcerías
Rurales), en su artículo 2º, establece que habrá arrendamiento rural
cuando una de las partes se obligue a conceder el uso y goce de un predio,
ubicado fuera de la planta urbana de las ciudades o pueblos, con
destino a la explotación agropecuaria en cualquiera de sus especializaciones,
y la otra a pagar por ese uso y goce un precio en dinero.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 15
INTRODUCCIÓN
Dentro del arrendamiento encontramos los siguientes contratos:
Pastaje.
Pastoreo.
Pastaje es aquel contrato donde un sujeto agrario, titular de un predio
rural, sin otorgar tenencia, le concede a otro el derecho de hacer
pastar su ganado en dicho predio, mediante el pago de un precio determinado
por cabeza, y por un plazo estipulado, pero sin sujeción a norma
legal.
Pastoreo es un contrato de arrendamiento por el cual se cede el uso y
goce de un campo a un tercero para que lo explote en cualquiera de las
formas del quehacer agrario.
1.3. Definición de venta
Según lo normado por el artículo 1.323 del Código Civil habrá compra
y venta cuando una de las partes se obligue a transferir a la otra la
propiedad de una cosa, y ésta se obligue a recibirla y a pagar un precio
en dinero.
16 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
INTRODUCCIÓN
CAPÍTULO 1
Impuesto a las Ganancias
1. CARACTERÍSTICAS GENERALES DEL IMPUESTO
1.1. Objeto del impuesto
Son objeto del gravamen todas las ganancias obtenidas por personas
de existencia visible o ideal, siempre que las mismas sean residentes o
estén radicadas en el país, respectivamente.
1.2. Concepto de ganancia
De conformidad con lo establecido por el artículo 2º de la Ley de
Impuesto a las Ganancias se consideran ganancias:
a) Los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de tener
una periodicidad que implique la permanencia de la fuente
productora y su habilitación.
b) Los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos que
cumplan o no con las condiciones descriptas precedentemente,
obtenidas por los responsables incluidos en el artículo 69 de la
Ley de Impuesto a las Ganancias (sociedades) y todos los que deriven
de las demás sociedades o empresas o explotaciones unipersonales,
excepto que, no tratándose de contribuyentes
comprendidos en el artículo 69, pero que desarrollen las actividades
mencionadas en los incisos f) y g) del artículo 79 de la ley
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 17
CAPÍTULO 1
del gravamen (profesiones liberales, síndico, mandatario, gestor
de negocios, director de sociedades anónimas y corredores y viajantes
de comercio y despachantes de aduana) y que las mismas
no se complementen con una explotación comercial, supuesto en
el cual será de aplicación lo dispuesto en el inciso a).
c) Los beneficios obtenidos por la enajenación de bienes muebles
amortizables, cualquiera fuera el sujeto que los obtenga.
1.3. Sujetos del impuesto y alícuota aplicable
Afin de definir la alícuota de impuesto a aplicar, la categoría de renta
y el método de imputación de las ganancias, debemos establecer primeramente
el tipo de sujeto de que se trata: Sujetos empresas o sujetos no
empresas.
Sujetos empresas: Se entiende por empresa, de conformidad
con lo dispuesto por el Dictamen Nº 7/80 (D.A.T.J.), a aquella organización
industrial, comercial, financiera, de servicios, profesional,
agropecuaria o de cualquier otra índole que, creada para
el ejercicio habitual de una actividad económica basada en la
producción, extracción o cambio de bienes o en la prestación de
servicios, utiliza como elemento fundamental para el cumplimiento
de dichos fines la inversión del capital y/o aporte de mano
de obra, asumiendo en la obtención del beneficio el riesgo propio
de la actividad que desarrolla.
De esta manera, se considera sujeto empresa a los siguientes:
Sociedades constituidas en el país: Sociedades anónimas, sociedad
de responsabilidad limitada, en comandita, de economía
mixta.
Asociaciones civiles y fundaciones constituidas en el país.
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CAPÍTULO 1
Entidades y organismos nacionales, provinciales o municipales
citados en la Ley Nº 22.016.
Establecimientos comerciales, industriales, agropecuarios,
mineros o de cualquier tipo, organizados como empresas estables,
permanentes o asociaciones, sociedades o empresas,
cualquiera sea su naturaleza, constituidas en el extranjero o
personas físicas residentes en el exterior.
Cualquier otra clase de sociedades constituidas en el país o de
empresas unipersonales ubicadas en éste.
Estos sujetos quedan comprendidos en la Tercera Categoría y
consecuentemente quedan alcanzados a la alícuota del treinta y
cinco por ciento (35%) sobre todas las ganancias obtenidas (teoría
del balance).
También constituyen ganancias de la tercera categoría las provenientes
de la edificación y enajenación de inmuebles bajo el régimen
de propiedad horizontal (Ley Nº 13.512)1.
A fin de la imputación de las ganancias año fiscal se seguirá el
criterio de lo devengado.
Sujetos no empresas: Se consideran como sujetos no empresas:
Personas físicas.
Sucesiones indivisas.
Las ganancias obtenidas por estos sujetos estarán alcanzadas por
el impuesto a las ganancias siempre que sean susceptibles de tener
una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que las
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 19
CAPÍTULO 1
1 Ver Capítulo 4, apartado 1.2.
produce y su habilitación. Asimismo, se encuentra alcanzada por
el gravamen la enajenación de bienes muebles amortizables.
Consecuentemente, si una persona física (sujeto no empresa)
vende un inmueble, por tratarse de un sujeto no habitualista en la
compra–venta de dichos bienes, la utilizad obtenida en la venta
se encuentra fuera del objeto del gravamen.
Asimismo, si una persona física tiene como actividad la locación
de inmuebles y procede a la venta de dicho inmueble, la utilidad
obtenida por la misma no se encontrará alcanzada por el impuesto
a las ganancias, debido a que con dicha venta se produce la extensión
de la fuente productora de ganancias.
Las personas físicas y sucesiones indivisas que tengan como actividad
la locación de bienes inmuebles quedan comprendidas en
la Primera Categoría.
Estas ganancias están alcanzadas a una alícuota progresiva que
va desde el 9% hasta el 35%:
Ganancia neta
imponible acumulada
Pagarán
Más de $ a $ $ Más el %
Sobre el
excedente de $
0 10.000 0 9 0
10.000 20.000 900 14 10.000
20.000 30.000 2.300 19 20.000
30.000 60.000 4.200 23 30.000
60.000 90.000 11.100 27 60.000
90.000 120.000 19.200 31 90.000
120.000 en adelante 28.500 35 120.000
Las ganancias correspondientes a la primera categoría se imputarán
por el método de lo devengado.
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CAPÍTULO 1
1.4. Concepto de enajenación
De conformidad con lo establecido por el artículo 3º de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, se entiende por enajenación la venta, permuta,
cambio, expropiación, aporte a sociedades y, en general, todo acto de
disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso.
Asimismo, se aclara que en el supuesto de inmuebles, se considerará
configurada la enajenación de los mismos cuando mediare boleto de
compraventa u otro compromiso similar, siempre que se diere la posesión
o en su defecto en el momento en que este acto tenga lugar, aun
cuando no se hubiere celebrado la escritura traslativa de dominio.
1.5. Obligación de presentar declaraciones juradas
De conformidad con lo establecido por el artículo 1º del Decreto Reglamentario
de la Ley de Impuesto a las Ganancias (Decreto Nº 1.344/98), se
encuentran obligados a presentar ante la Administración Federal de Ingresos
Públicos, una declaración jurada del conjunto de sus ganancias, las personas
de existencia visible, residentes en el país, cuando las ganancias
obtenidas sean superiores al mínimo no imponible y a las deducciones por
carga de familia.
Se encuentran exceptuados de dar cumplimiento a esta obligación,
los sujetos que sólo obtengan las siguientes ganancias:
a) Provenientes del trabajo en relación de dependencia, desempeño
de cargos públicos, jubilaciones, pensiones o retiros, etcétera [incisos
a), b) y c) del artículo 79 de la Ley de Impuesto a las Ganancias],
siempre que al pagárseles esas ganancias se hubiese
retenido el impuesto correspondiente.
b) Que hubieran sufrido la retención del impuesto a las ganancias
con carácter definitivo.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 21
CAPÍTULO 1
Asimismo, los sujetos empresas que se encuentren inscriptos en el
impuesto a las ganancias quedan obligados a presentar la declaración jurada
correspondiente hasta que cancelen su inscripción.
2. LOCACIÓN DE INMUEBLES
2.1. Renta de la primera categoría. Renta del suelo
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 41 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, en tanto no corresponda incluirlas en el artículo
49 de la ley (ganancias de la tercera categoría), constituyen ganancias
de la primera categoría, y deben ser declaradas por el
propietario de los bienes raíces respectivos:
a) El producido en dinero o en especie de la locación de inmuebles
urbanos y rurales.
b) Cualquier especie de contraprestación que se reciba por la constitución
a favor de terceros de derechos reales de usufructo, uso,
habitación o anticresis.
c) El valor de las mejoras introducidas en los inmuebles, por los
arrendatarios o inquilinos, que constituyan un beneficio para el
propietario y en la parte que éste no esté obligado a indemnizar.
d) La contribución directa o territorial y otros gravámenes que el inquilino
o arrendatario haya tomado a su cargo.
e) El importe abonado por los inquilinos o arrendatarios por el uso de
muebles y otros accesorios o servicios que suministre el propietario.
f) El valor locativo computable por los inmuebles que sus propietarios
ocupen para recreo, veraneo u otros fines semejantes.
22 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
g) El valor locativo o arrendamiento presunto de inmuebles cedidos
gratuitamente o a un precio no determinado.
Asimismo, se consideran de primera categoría las ganancias que los
locatarios obtienen por el producido, en dinero o en especie, de los inmuebles
urbanos o rurales dados en sublocación.
2.2. Valor locativo
La Ley de Impuesto a las Ganancia y su Decreto Reglamentario establecen
una presunción aplicable a los inmuebles que sus propietarios
ocupen para recreo, veraneo u otros fines semejantes y a los inmuebles
cedidos gratuitamente o a un precio no determinado.
En estos supuestos, el artículo 56 del Decreto Reglamentario establece
que se considera valor locativo el alquiler o arrendamiento que obtendría
el propietario si alquilase o arrendase el inmueble o parte del mismo
que ocupa o que cede gratuitamente o a un precio no determinado.
Cuando el propietario o razón social ocupe inmuebles de su propiedad
para la obtención de ganancias gravadas, a los efectos de determinar
el resultado de su actividad, podrá computar en forma proporcional a la
parte ocupada para el desarrollo de la misma, el monto de las deducciones
admitidas en la primera categoría.
A los efectos de fijar el valor locativo, el artículo 42 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias establece que en el caso de inmuebles urbanos,
dicho valor no podrá ser inferior al fijado por la Administración General
de Obras Sanitarias de la Nación o, en su defecto, al establecido
por las municipalidades para el cobro de la tasa de alumbrado, barrido y
limpieza. En caso de no contar con estos índices, el valor locativo podrá
ser apreciado por la Administración Federal de Ingresos Públicos.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 23
CAPÍTULO 1
Si el valor pactado por la locación, usufructo, uso, habitación o anticresis,
resulta inferior al arrendamiento que rige en la zona en que los
mismos están ubicados, la Administración Federal de Ingresos Públicos
podrá estimar de oficio la ganancia correspondiente.
En los casos de inmuebles ocupados por el propietario y/o cedidos
gratuitamente o a un precio no determinado, que se encontraran alquilados
o arrendados, el valor locativo que corresponda se fijará de acuerdo
a lo establecido precedentemente. En este supuesto son aplicables las
proporciones pertinentes y se computarán en forma proporcional las deducciones
admitidas a los efectos de la determinación de la ganancia
neta (impuestos, tasas, amortizaciones, primas de seguro, etcétera).
2.3. Arrendamiento en especie
Cuando los contribuyentes perciban el importe pactado por el arrendamiento
en especie, declararán como ganancia el valor de los productos
recibidos, entendiéndose por tal el de su realización en el año fiscal.
Si los bienes no fueran vendidos en el transcurso del período fiscal, se
deberá declarar como ganancia el precio de plaza de los citados productos
al final del ejercicio fiscal correspondiente a su percepción. La diferencia
entre el precio de venta y el precio de plaza se computará como
ganancia o quebranto del año en que se realice la venta.
2.4. Transmisión gratuita de la nuda propiedad
Cuando el contribuyente transmita en forma gratuita la nuda propiedad
de un inmueble, conservando para sí el derecho a los frutos, uso o
habitación, debe declarar la ganancia que se origine en la explotación o
el valor locativo, según corresponda, sin tener derecho a la deducción de
importe alguno en concepto de alquileres o arrendamientos, aun en el
supuesto caso que se hubiese estipulado su pago.
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CAPÍTULO 1
2.5. Condominio
Cuando la propiedad del inmueble objeto de locación corresponda a
más de un sujeto, el artículo 57 del Decreto Reglamentario de la Ley de
Impuesto a las Ganancias establece que, la parte correspondiente a
cada condómino será considerada a los efectos del impuesto como un
bien inmueble distinto, debiendo aplicarse sobre cada uno de ellos el
tratamiento dispensado por la ley del gravamen a las ganancias de la
primera categoría (renta del suelo).
Si los inmuebles pertenecientes a un condominio se encuentran ocupados
por uno o alguno de los condóminos, no serán computables el valor
locativo ni la parte proporcional de las deducciones computables a
los efectos de la determinación de la ganancia neta (impuestos, tasas,
amortizaciones, primas de seguro, etcétera), correspondientes a la parte
ocupada, con arreglo a los derechos que sobre el inmueble tengan el o
los condóminos que ocupan la propiedad.
2.6. Métodos de imputación
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 18, inciso b), de la
Ley de Impuesto a las Ganancias, las ganancias correspondientes a la
primera categoría (renta del suelo) se imputan por el método de lo devengado.
En consecuencia, el contribuyente deberá declarar como
ganancia el importe del alquiler devengado en el año fiscal, independientemente
de que lo haya percibido o no.
2.7. Determinación de la ganancia bruta
El artículo 59 del Decreto Reglamentario de la ley del gravamen establece
los conceptos que deberán computar los propietarios de los bienes
inmuebles objeto de locación a los efectos de determinar la ganancia
bruta de la primera categoría.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 25
CAPÍTULO 1
De esta manera, deberán computar como ganancia bruta los siguientes
conceptos:
a) Los alquileres o arrendamientos devengados, salvo los incobrables.
Se entiende por incobrables los alquileres adeudados al finalizar
los juicios de desalojo y de cobro de pesos. En casos
especiales la Administración Federal de Ingresos Públicos podrá
considerar otros índices que evidencien la incobrabilidad de los
alquileres devengados. Cuando se recuperen créditos tratados
impositivamente como incobrables, corresponderá declararlos
como ganancias en el año en que tal hecho ocurra.
b) El valor locativo por el todo o la parte de cada uno de los inmuebles
que ocupan para recreo, veraneo u otros fines semejantes, salvo que
arrojaren pérdidas, y los alquileres o arrendamientos presuntos de
los inmuebles cedidos gratuitamente o a un precio no determinado.
c) El valor de cualquier clase de contraprestación que reciban por la
constitución a favor de terceros de derechos reales de usufructo,
uso, habitación o anticresis.
Dicho valor se prorrateará en función del tiempo de duración del
contrato respectivo.
d) El importe de la contribución inmobiliaria y otros gravámenes o
gastos que el inquilino o arrendatario haya tomado a su cargo.
e) El importe abonado por los inquilinos o arrendatarios por el uso de
muebles y otros accesorios o servicios que suministre el propietario.
f) El valor de las mejoras introducidas en los inmuebles por los
arrendatarios o inquilinos, en la parte en que no estén obligados a
indemnizar y que realmente constituyan un beneficio para la propiedad
acrecentando su valor.
26 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
El valor de las mejoras se distribuirá proporcionalmente de
acuerdo con los años que resten para la finalización del contrato
de alquiler, computándose el importe resultante como ganancia
bruta de cada año.
Si en el contrato de locación no se hubiera estipulado un término
cierto, o cuando no exista contrato por escrito, o no se determine
el valor de las mejoras, por cuya causa el locador desconozca el
importe que ha de agregar a la ganancia bruta del inmueble, la
Administración Federal de Ingresos Públicos fijará el procedimiento
a adoptar en cada caso.
2.8. Deducciones especiales
El locador de bienes inmuebles, a los efectos de la determinación de
la ganancia neta, podrá deducir de los beneficios obtenidos por dicha actividad,
es decir de la ganancia bruta, los siguientes conceptos:
a) Gastos de mantenimiento del inmueble.
El artículo 85 de la Ley de Impuesto a las Ganancias establece
dos (2) procedimientos a los efectos de deducir los citados gastos,
el que quedará a opción del contribuyente:
1) Deducción de gastos reales en base de comprobantes.
2) Deducción de gastos presuntos. En caso de optar el contribuyente
por este procedimiento, el importe a deducir surgirá de
aplicar la alícuota del cinco por ciento (5%) sobre la renta
bruta del inmueble. El citado porcentaje incluye los gastos de
mantenimiento por todo concepto (reparaciones, gastos de
administración, primas de seguro, etcétera).
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 27
CAPÍTULO 1
Una vez que el contribuyente haya optado por alguno de los métodos
detallados precedentemente, deberá dar cumplimiento a
las siguientes pautas:
No podrá cambiarlo por el término de cinco (5) años, contados
desde el período, inclusive, en que se hizo dicha opción.
Deberá utilizar dicho método para todos los inmuebles que
posea.
En el supuesto de tratarse de contribuyentes que por su naturaleza
estén obligados a llevar libros o tengan administradores que deben
rendirles cuenta de su gestión, como asimismo en el caso de inmuebles
rurales, deberán deducir los gastos de mantenimiento según
el método de gastos reales en base de comprobantes.
b) Los impuestos y tasas que gravan el inmueble, estén pagados o
no (contribución inmobiliaria o gravámenes análogos, gravámenes
municipales, tasas de obras sanitarias, etcétera);
c) Las amortizaciones de edificios y demás construcciones, sin perjuicio
de las amortizaciones de los bienes muebles que suministre
el propietario.
Según lo dispuesto por el artículo 83 de la ley del gravamen, el
porcentaje a deducir en concepto de amortización de edificios es
del dos por ciento (2%) anual sobre el costo del edificio o construcción,
o sobre la parte del valor de adquisición atribuible a los
mismos, teniendo en cuenta la relación existente en el avalúo fiscal
o, en su defecto, según el justiprecio que se practique al efecto
hasta agotar dicho costo o valor.
La amortización deberá calcularse desde el inicio del trimestre del
ejercicio fiscal o calendario en el cual se hubiera producido la afec-
28 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
tación del bien (trimestre de alta completo), hasta el trimestre en que
se agote el valor del bien o hasta el trimestre inmediato anterior a
aquel en que los bienes se enajenen o desafecten de la actividad.
d) Los intereses devengados por deudas hipotecarias y, en su caso,
los intereses contenidos en las cuotas de compra de inmuebles a
plazos, de pavimentación o de contribución de mejoras, pero no
la amortización incluida en los servicios de la deuda.
e) Las primas de seguros que cubran riesgos sobre los inmuebles
que produzcan ganancias.
No son computables las deducciones correspondientes al valor locativo
de la casa habitación, cuando la misma sea ocupada por sus propietarios.
2.9. Sublocación
Los contribuyentes que subalquilen o subarrienden inmuebles urbanos
o rurales que han tomado en alquiler o arrendamiento, determinarán
la ganancia neta del año que abarca la declaración jurada del impuesto a
las ganancias, descontando de los importes que produzca la sublocación
o subarrendamiento, la proporción que corresponda a la parte sublocada
o subarrendada, los siguientes gastos:
a) Los alquileres o arrendamiento devengados a su cargo, en dinero
o en especie;
b) La contribución inmobiliaria y otros gravámenes o gastos que
hayan tomado a su cargo;
c) El importe de las mejoras por ellos realizadas que queden a beneficio
del propietario, en la parte no sujeta a reintegro. Dicho importe
se distribuirá proporcionalmente de acuerdo con el número
de años que reste para la expiración del contrato de locación.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 29
CAPÍTULO 1
La citada proporción se determinará teniendo en cuenta, entre otras
cosas, la superficie, ubicación en la propiedad, de una y otra parte.
Si las mejoras a que se refiere el inciso c) efectuadas por los sublocadores
que queden a beneficio del propietario afectaran en forma exclusiva o
preponderante a una de dichas partes, el monto deducible por tal concepto
se fijará tomando en cuenta la real afectación de tales mejoras.
En los casos de inexistencia de término de la locación, indeterminación
del costo de las mejoras o cualquier otra duda con respecto a los importes
que el locatario debe deducir de su ganancia bruta, se consultará a
la Administración Federal de Ingresos Públicos el procedimiento a seguir.
2.10. Ganancias de la esposa y de los menores de edad por la
locación de inmuebles
De conformidad con lo dispuesto por los artículos 29 y 30 de la Ley
de Impuesto a las Ganancias, la esposa deberá declarar la ganancia por
la locación de inmuebles propios, de bienes adquiridos por ella con el
producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria,
si existe separación judicial de bienes o cuando se le haya otorgado
la administración de los mismos.
En el caso de las ganancias de los menores de edad producto de la locación
de inmuebles, la misma será declarada por el sujeto que tenga el
usufructo del inmueble.
2.11. Inmuebles adquiridos en el transcurso del año fiscal
Los contribuyentes que se dediquen a la locación de inmuebles, que
adquieran inmuebles urbanos o rurales en un año fiscal determinado, deberán
declarar su resultado considerando las ganancias brutas y las deducciones
pertinentes desde la fecha en que han entrado en posesión de
30 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
los mismos, aun cuando no se hubiere celebrado la escritura traslativa de
dominio, o desde la fecha de finalización de la construcción, en su caso.
2.12. Situación patrimonial. Valuación de los inmuebles
Las personas físicas, las sucesiones indivisas, el cónyuge que perciba y
disponga de todas las ganancias propias del otro, los padres en representación
de sus hijos menores, cuando éstos deban declarar las ganancias
como propias y los tutores y curadores en representación de sus pupilos,
los administradores legales o judiciales de las sucesiones y a falta de éstos,
el cónyuge supérstite, los herederos, albaceas o legatorios, los apoderados
o los administradores generales, por sus poderdantes y los síndicos
y liquidadores de las quiebras y concursos, a los efectos de la confección
de su declaración jurada patrimonial –correspondiente a los bienes que
poseían al 31 de diciembre del año por el cual se confecciona la declaración
jurada–, deberán valuar los inmuebles de conformidad con lo previsto
por la Resolución General Nº 2527 (D.G.I.).
La citada norma establece que los bienes inmuebles deberán valuarse
según el siguiente detalle:
a) Inmuebles adquiridos hasta el 31 de diciembre de 1945: Según la
valuación fiscal a esa fecha.
b) Inmuebles adquiridos a partir del 1º de enero de 1946, inclusive:
Por su precio de compra más los gastos efectivamente realizados
con motivo de la compra (escrituras, comisiones, etcétera) y los
importes pagados hasta la fecha de posesión o escrituración en
concepto de intereses y actualizaciones.
c) Mejoras, instalaciones y construcciones efectuadas a partir del 1º
de enero de 1946: Se computan por el importe efectivamente invertido
en las mismas.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 31
CAPÍTULO 1
La incorporación de los bienes inmuebles al patrimonio deberá efectuarse
cuando medie boleto de compraventa u otro compromiso similar,
siempre que se tuviere la posesión o, en su defecto, en el momento en
que dicho acto tenga lugar, aún cuando no se hubiera celebrado la escritura
traslativa de dominio.
2.13. Régimen de retención para determinadas ganancias
2.13.1. Introducción
A través de la Resolución General Nº 830 (A.F.I.P.) (B.O. del
28/04/2000), la Administración Federal de Ingresos Públicos procedió a
implementar un régimen de retención del impuesto a las ganancias aplicable
a determinadas rentas.
De conformidad con lo dispuesto por el Anexo II de la citada resolución
general, se encuentran sujetos a retención, entre otros conceptos,
los alquileres o arrendamientos de bienes mueble o inmuebles.
2.13.2. Sujetos obligados a practicar la retención
Deberán actuar como agentes de retención los locatarios domiciliados
o radicados en el país, sean personas físicas o jurídicas2.
Sin perjuicio de ello, el inciso h) del Anexo IV de la Resolución General
Nº 830, establece que las personas físicas y las sucesiones indivisas
se encuentran obligadas a practicar la retención sólo cuando realicen
pagos como consecuencia de su actividad empresarial o de servicio.
32 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
2 Es oportuno recordar que todos potencialmente somos agentes de retención del
impuesto a las ganancias, en la medida en que los pagos efectuados superen los
montos no sujetos a retención enumerados en el Anexo VIII de la Resolución
General Nº 830 (A.F.I.P.), sin necesidad de que dicha condición sea notificada por
parte de la Administración Federal de Ingresos Públicos.
2.13.3. Sujetos pasibles de retención
Son sujetos pasibles de retención –entre otros– los locadores de bienes
inmuebles que sean:
a) Personas físicas y sucesiones indivisas,
b) Empresas o explotaciones unipersonales,
c) Sociedades comprendidas en el régimen de la Ley Nº 19.550
y sus modificaciones, sociedades y asociaciones civiles, fundaciones
y demás personas jurídicas de carácter público o
privado,
d) Fideicomisos constituidos en el país conforme a la Ley
Nº 24.441 y sus modificaciones y fondos comunes de inversión
constituidos en el país de acuerdo con lo reglado por la
Ley Nº 24.083 y sus modificaciones, excepto los indicados en
el segundo artículo incorporado a continuación del artículo 70
del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias,
texto aprobado por el Decreto Nº 1.344/98, y sus modificaciones,
e) Establecimientos estables de empresas, personas o entidades del
extranjero,
f) Los integrantes de las uniones transitorias de empresas, agrupamientos
de colaboración empresaria, consorcios, asociaciones
sin existencia legal como personas jurídicas.
Las retenciones serán practicadas a dichos sujetos sólo cuando se domicilien,
residan o estén radicados en el país.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 33
CAPÍTULO 1
En el caso de responsables monotributistas, no corresponde practicar
la retención.
2.13.4. Oportunidad de la retención
La retención corresponderá ser practicada en el momento en el que se
efectúe el pago del alquiler pactado.
2.13.5. Procedimiento para el cálculo
La retención deberá practicarse en el momento de efectuarse el pago
del alquiler, considerando el monto no sujeto a retención –de corresponder–,
y las alícuotas que se establecen en el Anexo VIII de la Resolución
General Nº 830 (A.F.I.P.).
En el supuesto de efectuarse varios pagos en el mes a un mismo locador
deberán acumularse los mismos y a dicha sumatoria se le detraerá el
correspondiente importe no sujeto a retención. Al excedente que resulte
de dicho cálculo se le aplicará la escala o la alícuota que corresponda. Al
importe resultante se le detraerá la suma de las retenciones ya practicadas
en el mismo mes calendario, a fin de determinar el monto que corresponderá
retener por el respectivo concepto.
A su vez, si el locatario decide efectuar el pago de la locación en
forma global –paga varios meses juntos–, al tratarse de un único
pago, el agente de retención –tratándose de la locación de inmuebles
urbanos– deberá calcular la retención computando un sólo monto no
sujeto a retención.
En el caso de la locación de bienes inmuebles los conceptos a tener en
cuenta en oportunidad de practicar la retención son los siguientes:
34 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
Código de
régimen
Concepto sujeto a
retención
% a retener
Montos no
sujetos a
retención
Inscriptos
%
No
inscriptos
%
Inscriptos
$
27
Alquileres o arrendamientos
de bienes muebles o
inmuebles
6 28 1.200
El locador deberá informar al locatario (agente de retención) su condición
de inscripto en el impuesto a las ganancias o de sujeto adherido al
Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (Monotributo),
mediante la entrega de la constancia de inscripción o de opción emitida
a través de la página web de la Administración Federal de Ingresos Públicos.
De no llevarse a cabo la entrega de dicha constancia, el agente de retención
deberá considerar al locador como no inscripto en el impuesto a
las ganancias o no adherido al Régimen Simplificado para Pequeños
Contribuyentes (Monotributo), y aplicará la alícuota del veintiocho por
ciento (28%).
Cuando los locadores (sujetos pasibles de retención) sean no inscriptos
en el impuesto a las ganancias no corresponderá considerar monto no
sujeto a retención.
La retención deberá calcularse sobre el importe total de cada pago
–neto de I.V.A.–, sin deducción de suma alguna.
2.13.6. Pago global de locaciones de inmuebles rurales
El artículo 16 de la Resolución General Nº 830 (A.F.I.P.) establece un
tratamiento diferencial cuando se trata de locación de inmuebles rurales,
al establecer que cuando se paguen sumas correspondientes a locaciones
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 35
CAPÍTULO 1
de inmuebles rurales que comprendan más de un período mensual, a los
efectos de la determinación del importe a retener se deducirá como importe
no sujeto a retención un mínimo por cada mes calendario o fracción
pagado.
Por ejemplo, si en el mes de enero de 2008 el locatario decide abonar
por adelantado el alquiler ($ 1.500 mensuales) de los meses de enero, febrero,
marzo y abril (total: $ 6.000) de dicho año, la retención de impuesto
a las ganancias deberá calcularse de la siguiente manera:
Importe del pago – Monto no sujeto x Cantidad x Alícuota =
a retención de meses
$ 6.000 – ($ 1.200 x 4) x 6% = $ 72
Al ser el importe de la retención superior a veinte pesos ($ 20) corresponde
llevar a cabo la misma.
2.13.7. Importe mínimo de retención
Cuando en base al procedimiento descripto precedentemente [(importe
del alquiler – monto no sujeto a retención) x alícuota de retención]
se obtuviera un importe a retener inferior a veinte pesos ($ 20), no corresponderá
efectuar la retención.
El importe mínimo de la retención se elevará a cien pesos ($ 100) cuando
se trate de alquileres de inmuebles urbanos percibidos por beneficiarios
no inscriptos en el impuesto a las ganancias.
2.13.8. Ingreso, información y registro de las retenciones
practicadas
A los fines del ingreso e información de las sumas retenidas y/o importes
a ingresar, los agentes de retención deberán observar los plazos,
36 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
el procedimiento y las condiciones establecidas en la Resolución General
Nº 2233 (SI.CO.RE.).
2.14. Beneficiarios del exterior. Retención de carácter de pago
único y definitivo
2.14.0.1. Retención a practicar
El Título V de la Ley de Impuesto a las Ganancias establece un régimen
aplicable a los sujetos que revistan la condición de beneficiarios del
exterior.
De esta manera, el artículo 91 de la citada ley establece que cuando se
paguen beneficios netos de cualquier categoría a sociedades, empresas o
cualquier otro beneficiario del exterior –con excepción de los dividendos,
las utilidades de los sujetos a que se refieren los apartados 2, 3, 6 y
7, del inciso a) del artículo 69 y las utilidades de los establecimientos
comprendidos en el inciso b) de dicho artículo– corresponde que quien
los pague retenga e ingrese a la Administración Federal de Ingresos Públicos,
con carácter de pago único y definitivo, el treinta y cinco por
ciento (35%) de dichos beneficios.
Atales fines, la ley considera beneficiario del exterior a aquel sujeto
que perciba sus ganancias en el extranjero directamente o a través de
apoderados, agentes, representantes o cualquier otro mandatario en el
país y a quien, percibiéndolos en el país, no acreditara residencia estable
en el mismo.
En los casos en que exista imposibilidad de retener, los ingresos indicados
estarán a cargo de la entidad pagadora, sin perjuicio de sus derechos
para exigir el reintegro de parte de los beneficiarios.
A los efectos de determinar el importe de la retención de carácter de
pago único y definitivo, se debe aplicar la tasa del treinta y cinco por
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 37
CAPÍTULO 1
ciento (35%) sobre la ganancia neta presumida por la ley para el tipo de
ganancia de que se trate.
De conformidad con lo establecido por el inciso f) del artículo 93 de
la Ley de Impuesto a las Ganancias se considerará renta el sesenta por
ciento (60%) de las sumas pagadas en concepto de alquileres o arrendamientos
de inmuebles ubicados en el país.
2.14.1. Ingreso e información de las retenciones efectuadas
2.14.1.1. Normativa aplicable
A fin de proceder al ingreso e información de las retenciones que se
practiquen con carácter de pago único y definitivo a beneficiarios del
exterior, se deberá seguir el procedimiento dispuesto por la Resolución
General Nº 739 (A.F.I.P.).
2.14.1.2. Importe sujeto a retención. Oportunidad de la retención
La retención deberá practicarse en oportunidad del pago.Atal efecto,
se entiende como pago el giro o libranza de dinero, o las demás formas
cancelatorias previstas en el artículo 18 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.
Afin de determinar el importe a retener se deberán tener en cuenta las
siguientes situaciones: que el pago del impuesto se encuentre a cargo del
sujeto que efectúa el pago de la ganancia sujeta a retención o que el impuesto
está a cargo del sujeto del exterior.
a) Pago del impuesto a cargo del agente pagador: La retención se
calculará sobre el monto que resulte de acrecentar la ganancia a
pagar con el importe del respectivo impuesto que se haya tomado
a cargo.
38 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
b) Impuesto a cargo del sujeto del exterior: La retención se calculará
aplicando a alícuota a la renta presunta (35% x importe a pagar
x 60%).
Cuando la ganancia a pagar a un beneficiario del exterior se encuentre
expresada en moneda extranjera, a fin de determinar en moneda argentina
el importe sujeto a retención se deberá tomar el tipo de cambio
de la efectiva negociación de contado de las divisas destinadas para el
pago de la ganancia. De no existir dicha negociación, se deberá tomar
el tipo de cambio vendedor del Banco de la Nación Argentina, vigente
al cierre del día hábil cambiario inmediato anterior al que se efectúe el
pago.
2.14.1.3. Agentes de retención
Los agentes de retención deberán practicar la retención según se indica
a continuación:
a) Entidades que no actúen en carácter de intermediarias, administradoras
o mandatarias: En el momento en que quede configurado
el pago de la renta o con anterioridad al momento en
que se ordenen el giro o remesa de fondos a una persona física
o jurídica que actúe como intermediaria, administradora o
mandataria.
b) Intermediarios, administradores o mandatarios que efectúen pagos
por cuenta de terceros: Deberán practicar la retención por los
pagos al exterior que realicen por cuenta de los sujetos que ordenen
los mismos.
c) Agentes, representantes u otros mandatarios del beneficiario del
exterior: Quienes perciban beneficios por cuenta del beneficiarios
del exterior, en virtud de los establecido en los artículos 17
–segundo párrafo– y 18 del Decreto Reglamentario de la Ley de
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 39
CAPÍTULO 1
Impuesto a las Ganancias, deberán ingresar el importe de la retención
correspondiente, cuando el pagador de la renta haya omitido
practicarla.
2.14.1.4. Ingreso e información de las sumas retenidas
Los agentes de retención deberán ingresar las sumas retenidas mediante
el empleo de un volante de pago F. 799 o a través de la confección
de un volante electrónico de pago (V.E.P.).
Asimismo, deberán informar lasmismasmediante la utilización del programa
aplicativo del “Sistema de Control de Retenciones – SI.CO.RE.”.
2.14.1.5. Certificado de retención
Los agentes de retención deberán generar un “Certificado de Retención”
mediante la utilización del programa aplicativo denominado
“SI.CO.RE. – Sistema de Control de Retenciones – Versión 7.1.” por
cada retención efectuada, y deberán presentarlo –por triplicado– con
posterioridad al ingreso de la retención, en la dependencia que se encuentre
a cargo del control de sus obligaciones fiscales, para ser intervenido
por la Administración Federal de Ingresos Públicos, debiendo
exhibir el tiquet de pago correspondiente.
3. VENTA DE INMUEBLES
3.1. Venta efectuada por personas físicas
De conformidad con lo establecido por el artículo 2º de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, para las personas físicas y sucesiones indivisas,
las ganancias que quedan alcanzadas por el citado gravamen son
aquellas que sean periódicas, dando origen a la permanencia de la fuente
que las produce y a su habilitación. De esta manera, si una persona física
obtiene una ganancia, por ejemplo por la venta de un inmueble afectado
40 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
a locación, como ese ingreso no es periódico y habitual y además, con la
venta se extingue la fuente productora de ingresos, dicha utilidad no estará
alcanzada por el impuesto a las ganancias, sino, en este caso, por el
impuesto a la transferencia de inmuebles.
Asimismo, si se procede a la venta de la casa habitación, la utilidad
obtenida en dicha operación tampoco estará alcanzada por el impuesto a
las ganancias, por tratarse de una persona no habitualista, quedando si
sometida al pago del impuesto a la transferencia de inmuebles (I.T.I.).
Consecuentemente, la utilidad obtenida por la venta de inmuebles
por parte de las personas físicas y sucesiones indivisas se encuentra alcanzada
por el impuesto a las ganancias en los siguientes supuestos:
a) Cuando se trate de sujetos que hagan habitualidad en la venta de
inmuebles.
b) Cuando los bienes inmuebles se encuentren afectados a una explotación
unipersonal o de sociedades de hecho, es decir, a la obtención
de renta de la tercera categoría.
En este caso, estamos en presencia de renta de la tercera categoría.
3.2. Venta efectuada por sociedades
Cuando la venta de inmuebles sea efectuada por personas de existencia
ideal, la utilidad obtenida en la misma se encontrará siempre alcanzada
por el impuesto, tributando a la alícuota del treinta y cinco por
ciento (35%).
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 41
CAPÍTULO 1
3.3. Régimen de venta y reemplazo
3.3.1. Introducción
El régimen de venta y reemplazo es aquel por medio del cual se le
otorga a determinados contribuyentes la posibilidad de optar por imputar
la ganancia obtenida por la enajenación de un bien afectado a la actividad
gravada3 –inmuebles–, al balance impositivo o en su defecto
afectar la misma al costo de un nuevo bien, en cuyo caso, la amortización
impositiva de este último se calculará sobre el costo de adquisición
disminuido en el importe de la ganancia afectada. De esta manera, la rebajarse
el costo del nuevo bien, la ganancia derivada de la venta del bien
reemplazado se declara indirectamente durante el transcurso de la vida
útil del nuevo bien, mediante sus menores amortizaciones.
Este régimen se encuentra normado por los artículos 67 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, 96 y 113 de su Decreto Reglamentario y por
la Resolución General Nº 2140 (A.F.I.P.) (B.O. del 04/10/2006).
3.3.2. Condiciones para el ejercicio de la opción
La opción para afectar la utilidad impositiva al costo de un nuevo
bien sólo procederá cuando entre la operación de venta y la de reemplazo
medie un plazo inferior a un (1) año calendario, independientemente
del orden en que ocurran ambas operaciones (primero la venta y luego la
compra, o viceversa), y sin tener en cuenta si durante dicho plazo transcurren
dos (2) ejercicios comerciales. Por ejemplo, si la sociedad cierra
su ejercicio comercial el 30/09/2007, llevándose a cabo las operaciones
de venta y compra el 15/09/2007 y el 13/09/2008, respectivamente, en
este caso, puede hacerse uso de la opción, ya que entre ambas operaciones
transcurrió un período inferior a un (1) año, aunque las mismas se
hayan realizado en ejercicios comerciales distintos.
42 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
3 El régimen de venta y remplazo también es aplicable a la venta de bienes muebles
amortizables.
Respecto de los bienes inmuebles, el término de un (1) año se computará
desde la entrega de la posesión, mediante el correspondiente contrato
de venta o desde la escrituración, el que fuere anterior.
3.3.3. Bienes inmuebles comprendidos en la opción
Según lo establecido por el artículo 67 de la Ley de Impuesto a las
Ganancias, el régimen es de aplicación en el supuesto de reemplazo y
enajenación de un bien inmueble afectado a la actividad como bien de
uso, siempre y cuando se de cumplimiento a la condiciones que al respecto
establece el artículo 67 en su segundo párrafo, a saber:
Que el inmueble registre una antigüedad como bien de uso superior
o igual a dos (2) años, al momento de su enajenación.
Que el importe obtenido en la enajenación se reinvierta en el bien
de reemplazo o en otros bienes de uso afectados a la actividad.
En este caso, cuando se vende un inmueble podrá aplicarse el régimen
de venta y reemplazo, ya sea que el bien de reemplazo sea mueble o
inmueble.
El artículo 96 del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto a las
Ganancias establece que por reemplazo de un inmueble afectado a la explotación
como bien de uso se entiende tanto la adquisición de otro inmueble,
como así también la de un terreno y ulterior construcción en él
de un edificio o la sola construcción efectuada sobre un terreno adquirido
con anterioridad.
La construcción de la propiedad que constituirá el bien de reemplazo
puede ser anterior o posterior a la fecha de venta del bien objeto de reemplazo,
siempre que entre esta fecha y la de iniciación de las obras no haya
transcurrido un plazo superior a un (1) año y que las mismas finalicen en
un período máximo de cuatro (4) años computado desde su inicio.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 43
CAPÍTULO 1
3.3.4. Sujetos comprendidos
Quedan comprendidos dentro del presente régimen los sujetos que
obtengan ganancias de la tercera categoría siempre y cuando los inmuebles
se encuentren afectados a la actividad.
3.3.5. Utilidad a compensar contra el costo del nuevo bien
Todo lo referente al tratamiento a dispensar a la utilidad obtenida
en la venta del bien objeto de reemplazo se encuentra contemplado en
el quinto párrafo del artículo 96 de la reglamentación. El mismo establece
que:
“Asimismo, si se produjera un excedente de utilidad
en la venta con relación al costo del bien de reemplazo
o cuando el importe obtenido en la enajenación
no fuera reinvertido totalmente en el costo del nuevo
bien, en el caso de reemplazo de bienes muebles
amortizables o de inmuebles afectados a la explotación
como bien de uso, respectivamente, la opción se
considerará ejercida respecto del importe de tal costo
y el excedente de utilidad o la proporción de la misma
que, en virtud del importe reinvertido, no resulte
afectada, ambos debidamente actualizados, estará
sujeto al pago del gravamen en el ejercicio en que, según
se trate de adquisición o construcción, se produzca
el vencimiento de los plazos a que se refiere el
párrafo anterior.”
Teniendo en cuenta lo establecido por el citado artículo, en el supuesto
de que el bien a reemplazar revista el carácter de inmueble, la utilidad
impositiva producto de la venta se afectará al costo del nuevo bien de
reemplazo en proporción al porcentaje reinvertido. Es decir, si el valor
de la venta se reinvierte totalmente, se podrá afectar el cien por ciento
44 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
(100%) de la utilidad impositiva. Caso contrario, sólo se podrá imputar
la utilidad obtenida al costo del nuevo bien en proporción al importe
reinvertido.
Por ejemplo:
Datos:
Precio de venta del inmueble: $ 100.000
Precio de compra del nuevo bien: $ 80.000
Utilidad: $ 5.000
Porcentaje de reinversión:
Precio de compra =
Precio de venta
$ 80.000,00 = 80%
$ 100.000,00
En este caso sólo se reinvirtió un porcentaje del precio de la venta,
siendo en este caso el ochenta por ciento (80%), lo cual significa que la
utilidad impositiva deberá ser afectada en igual proporción.
Calculo de la utilidad a afectar:
$
Utilidad impositiva 5.000,00
Porcentaje de reinversión x 0,80
Utilidad a afectar 4.000,00
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 45
CAPÍTULO 1
Cálculo del costo del nuevo bien:
$
Precio de compra 80.000,00
Utilidad afectada ( 4.000,00)
Costo del nuevo bien 76.000,00
El excedente de la utilidad no afectada ($ 1.000) queda sujeta al pago
del impuesto a las ganancias en el período fiscal en el cual opere el vencimiento
para el ejercicio de la opción.
3.3.6. Amortizaciones
Este tema se encuentra tratado en el primer párrafo del artículo 96 del
decreto reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias, estableciendo
que:
“Cuando se opte por afectar la ganancia obtenida en
la venta de un bien al costo de otro bien adquirido con
anterioridad, realizándose ambas operaciones –adquisición
y venta– en ejercicios fiscales distintos, la amortización
en exceso practicada por el bien de reemplazo
deberá reintegrarse al balance impositivo en el ejercicio
fiscal en que se produzca la venta del bien reemplazado,
debiendo actualizarse el importe respectivo
aplicando el índice de actualización mencionado en el
artículo 89 de la ley, referido al mes de cierre del ejercicio
fiscal en que corresponda efectuar el reintegro.”
Lo establecido en el citado párrafo es de aplicación en el caso de
que la compra del bien de reemplazo se hubiese realizado en el ejercicio
fiscal anterior a aquél en el que se realiza la venta del bien de reemplazo.
De esta manera, el nuevo bien debe ser amortizado en el año de
46 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
alta, imputando dicho cargo al balance impositivo de ese período. En
el próximo ejercicio, una vez realizada la venta del bien a reemplazar
se imputa la utilidad obtenida en la misma al costo del nuevo bien, el
cual se reduce, debiendo recalcular la amortización efectuada sobre el
mismo, dando por resultado un menor costo por desgaste. Esa amortización
en exceso practicada con anterioridad, deberá ser considerada
como mayor utilidad impositiva en el período fiscal en el que se produzca
la venta.
3.3.7. Manifestación de la opción. Formalidades
La opción de venta y reemplazo deberá efectuarse de acuerdo con las
formalidades y en los plazos establecidos por la Administración Federal
de Ingresos Públicos.
3.3.7.1. Solicitud del certificado de no retención
Al respecto, la Resolución General Nº 2140 (A.F.I.P.) establece que los
contribuyentes que ejerzan la opción de venta y reemplazo de bienes, deberán
comunicar dicha opción a la Administración Federal de Ingresos Públicos,
ingresando conClave Fiscal al servicio “Transferencia de Inmuebles”.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 47
CAPÍTULO 1
El sistema solicitará que se ingresen los siguientes datos:
Una vez efectuada la comunicación, el contribuyente obtendrá un
“certificado de no retención”, el cual deberá ser exhibido al escribano
interviniente en la operación de venta a los efectos de que este último
48 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
omita efectuar la retención del impuesto a las ganancias establecida en
la Resolución General Nº 2139 (A.F.I.P.).
En el supuesto de no exhibir al escribano actuante el citado certificado,
éste practicará la retención del gravamen.
3.3.7.2. Reemplazo del bien. Información
Luego de haber solicitado el correspondiente certificado de no retención,
los contribuyentes deberán informar al Organismo Fiscal sobre el
cumplimiento que oportunamente den a la obligación de adquirir o, en
su caso, iniciar la construcción del o de los bienes de reemplazo.
Dicha comunicación deberá efectuarse mediante el ingreso al servicio
“Transferencia de Inmuebles”.
Cuando el bien de reemplazo fuera un inmueble a construir, corresponderá
que los responsables comuniquen, dentro del plazo de cuatro
(4) años, los datos relativos a la finalización de la construcción.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 49
CAPÍTULO 1
50 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
En el supuesto caso que los bienes de reemplazo se hubieran adquirido
o, en su caso, se hubiera iniciado la construcción con anterioridad a la
venta de los bienes reemplazados, también podrá ejercerse la opción
siempre que entre ambas operaciones no hubiera transcurrido un plazo
superior a un (1) año.
En tal supuesto la comunicación deberá efectuarse –mediante el ingreso
al servicio “Transferencia de inmuebles”– antes del vencimiento
establecido para la presentación la declaración jurada anual del impuesto
a las ganancias, correspondiente al ejercicio en que tenga lugar la adquisición
de los bienes de reemplazo.
En el caso de incumplimiento de alguno de los plazos la opción de
venta y reemplazo se entenderá desistida.
3.3.7.3. Certificado de no retención
A continuación, presentamos un modelo de certificado de no retención
del impuesto a las ganancias:
Impuesto a las Ganancias Artículo 67 –
Resolución General Nº 2140
Lugar y Fecha:
Dependencia:
Certificado de no retención Nº
Contribuyente:
C.U.I.T.:
Domicilio fiscal:
C.P.:
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 51
CAPÍTULO 1
Inmuebles:
Identificación del inmueble:
Ubicación:
Nomenclatura catastral:
Valor de transferencia declarado:
Porcentaje de titularidad:
Fecha de venta:
Bienes muebles:
Automotores: Marca: Modelo:
Año: Dominio:
Naves/embarcaciones: Marca: Modelo:
Año: Matrícula:
Aeronaves: Marca: Modelo:
Año: Matrícula:
Otros bienes:
Valor de transferencia declarado:
Porcentaje de titularidad:
Fecha de venta:
El contribuyente del epígrafe se encuentra excluido del
régimen de retención previsto por la Resolución General
Nº 2139, respecto de la transferencia de los bienes cuyos
datos referenciales se encuentran detallados precedentemente,
en razón de haber ejercido la opción prevista
en el artículo 67 de la ley del gravamen.
Este certificado tendrá vigencia durante el período comprendido
entre los días .../.../... y .../.../..., ambos
inclusive.
El presente se expide sobre la base de los datos declarados
y aportados por el contribuyente, reservándose esta
Administración Federal, la facultad de disponer su caducidad
en el momento de comprobarse la inexactitud de los
mismos y/o las circunstancias previstas al efecto por la
citada resolución general.
En cada oportunidad que corresponda practicar una retención,
de acuerdo con la normativa vigente, necesariamente
deberá corroborarse la autenticidad y vigencia del
presente mediante la consulta en el sitio “web” de este
Organismo (http://www.afip.gov.ar).
52 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
LINK DE DESCARGA: http://datos.aplicacion.com.ar/previews/2007/9789871099887_santos_romero_inmuebles_preview.pdf
Por favor comenten. Gracias.
Gracias.
INMUEBLES
Venta y Locación
Tratamiento Impositivo
Análisis – Casos Prácticos – Legislación
ANALÍA SANTOS ROMERO
APLICACION TRIBUTARIA S.A.
Prólogo
En este último tiempo, la Administración Federal de Ingresos Brutos y
Rentas dictaron diversas normas que involucran a los inmuebles.
Adiario, los contadores se encuentran con nuevos requisitos y modalidades
a la hora de realizar determinados trámites ante dichos organismos
recaudadores, que hace que requieran de una asistencia técnica
extra para desempeñarse de manera eficiente.
Por ello, Aplicación Tributaria S.A. ofrece a los lectores una obra que
reúne todo el tratamiento impositivo y previsional aplicable a las actividades
de locación, arrendamiento y ventas de inmuebles.
Los lectores tendrán la posibilidad de acceder al análisis de la normativa
vigente y al desarrollo de casos prácticos de acuerdo a la temática que rige
cada uno de los trece (13) capítulos en que está compuesta la obra:
Capítulo 1: Impuesto a las Ganancias.
Capítulo 2: Impuesto al Valor Agregado.
Capítulo 3: Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes.
Capítulo 4: Impuesto a la Transferencia de Inmuebles.
Capítulo 5: Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta.
Capítulo 6: Impuesto sobre los Bienes Personales.
Capítulo 7: Régimen de Trabajadores Autónomos.
Capítulo 8: Régimen de Facturación.
Capítulo 9: Impuesto sobre los Ingresos Brutos de la Ciudad Autónoma
de Buenos Aires y de la Provincia de Buenos Aires y Régimen
de Convenio Multilateral.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 3
Capítulo 10: Impuesto de Sellos de la Ciudad Autónoma de Buenos
Aires y de la Provincia de Buenos Aires.
Capítulo 11: Registro de Operaciones Inmobiliarias.
Capítulo 12: Administradores de Countries, Clubes de Campo y
Otros. Cobro de Expensas. Régimen de Información.
Capítulo 13: Certificado de Bienes Registrables F. 381 (Nuevo
Modelo).
INTRODUCCIÓN
En este libro desarrollaremos el tratamiento impositivo y previsional
aplicable a las actividades de locación, arrendamiento y venta de inmuebles.
A tal efecto, comenzaremos haciendo un breve comentario sobre el
concepto de inmueble, alquiler, arrendamiento y venta, para luego abordar
el tratamiento impositivo y previsional en los siguientes capítulos:
Impuesto a las ganancias.
Impuesto al valor agregado.
Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (Monotributo).
Impuesto a la transferencia de inmuebles.
Impuesto sobre los bienes personales.
Impuesto a la ganancia mínima presunta.
Régimen de facturación.
Tratamiento previsional.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 13
INTRODUCCIÓN
Impuesto sobre los ingresos brutos de la Ciudad Autónoma de
Buenos Aires y de la Provincia de Buenos Aires.
Impuesto de sellos de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y de
la Provincia de Buenos Aires.
Régimen de Convenio Multilateral.
Asimismo, se desarrollarán los siguientes regímenes de información
que afectan a la locación y a la venta de inmuebles, a saber:
Régimen de Información de Expensas.
Registro de Operaciones Inmobiliarias.
Régimen de Información de Bienes Registrables (F. 381 –Nuevo
Modelo–).
1. CARACTERÍSTICAS PRINCIPALES
1.1. Definición de inmueble
De conformidad con lo establecido por los artículos 2.314, 2.315 y
2.316 del Código Civil, se entiende por inmueble a:
“Artículo 2.314— Son inmuebles por su naturaleza
las cosas que se encuentran por sí mismas inmovilizadas,
como el suelo y todas las partes sólidas o fluidas
que forman parte de su superficie y profundidad; todo
lo que está incorporado al suelo de una manera orgánica,
y todo lo que se encuentra bajo el suelo sin el hecho
del hombre.”
14 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
INTRODUCCIÓN
“Artículo 2.315— Son inmuebles por accesión las cosas
muebles que se encuentran realmente inmovilizadas
por su adhesión física al suelo, con tal que esta
adhesión tenga el carácter de perpetuidad.”
“Artículo 2.316— Son también inmuebles las cosas
muebles que se encuentran puestas intencionalmente,
como accesorias de un inmueble, por el propietario de
éste, sin estarlo físicamente.”
1.2. Definición de locación. Arrendamiento
El alquiler puede ser de bienes inmuebles urbanos o rurales. Cuando se
trata del alquiler de inmuebles urbanos nos referimos a “locación” y cuando
se trata de inmuebles rurales estamos frente a un “arrendamiento”.
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 1.493 del Código Civil,
hay locación o alquiler de inmuebles cuando dos partes se obliguen
recíprocamente, la una a conceder el uso o goce de un bien inmueble y la
otra a pagar por este uso o goce un precio determinado en dinero.
Al que paga el precio se lo denomina “locatario, arrendatario o inquilino”
y al que recibe el pago y da en alquiler el inmueble se lo denomina
“locador o arrendador”.
Asimismo, la Ley Nº 13.246 (Ley de Arrendamiento y Aparcerías
Rurales), en su artículo 2º, establece que habrá arrendamiento rural
cuando una de las partes se obligue a conceder el uso y goce de un predio,
ubicado fuera de la planta urbana de las ciudades o pueblos, con
destino a la explotación agropecuaria en cualquiera de sus especializaciones,
y la otra a pagar por ese uso y goce un precio en dinero.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 15
INTRODUCCIÓN
Dentro del arrendamiento encontramos los siguientes contratos:
Pastaje.
Pastoreo.
Pastaje es aquel contrato donde un sujeto agrario, titular de un predio
rural, sin otorgar tenencia, le concede a otro el derecho de hacer
pastar su ganado en dicho predio, mediante el pago de un precio determinado
por cabeza, y por un plazo estipulado, pero sin sujeción a norma
legal.
Pastoreo es un contrato de arrendamiento por el cual se cede el uso y
goce de un campo a un tercero para que lo explote en cualquiera de las
formas del quehacer agrario.
1.3. Definición de venta
Según lo normado por el artículo 1.323 del Código Civil habrá compra
y venta cuando una de las partes se obligue a transferir a la otra la
propiedad de una cosa, y ésta se obligue a recibirla y a pagar un precio
en dinero.
16 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
INTRODUCCIÓN
CAPÍTULO 1
Impuesto a las Ganancias
1. CARACTERÍSTICAS GENERALES DEL IMPUESTO
1.1. Objeto del impuesto
Son objeto del gravamen todas las ganancias obtenidas por personas
de existencia visible o ideal, siempre que las mismas sean residentes o
estén radicadas en el país, respectivamente.
1.2. Concepto de ganancia
De conformidad con lo establecido por el artículo 2º de la Ley de
Impuesto a las Ganancias se consideran ganancias:
a) Los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de tener
una periodicidad que implique la permanencia de la fuente
productora y su habilitación.
b) Los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos que
cumplan o no con las condiciones descriptas precedentemente,
obtenidas por los responsables incluidos en el artículo 69 de la
Ley de Impuesto a las Ganancias (sociedades) y todos los que deriven
de las demás sociedades o empresas o explotaciones unipersonales,
excepto que, no tratándose de contribuyentes
comprendidos en el artículo 69, pero que desarrollen las actividades
mencionadas en los incisos f) y g) del artículo 79 de la ley
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 17
CAPÍTULO 1
del gravamen (profesiones liberales, síndico, mandatario, gestor
de negocios, director de sociedades anónimas y corredores y viajantes
de comercio y despachantes de aduana) y que las mismas
no se complementen con una explotación comercial, supuesto en
el cual será de aplicación lo dispuesto en el inciso a).
c) Los beneficios obtenidos por la enajenación de bienes muebles
amortizables, cualquiera fuera el sujeto que los obtenga.
1.3. Sujetos del impuesto y alícuota aplicable
Afin de definir la alícuota de impuesto a aplicar, la categoría de renta
y el método de imputación de las ganancias, debemos establecer primeramente
el tipo de sujeto de que se trata: Sujetos empresas o sujetos no
empresas.
Sujetos empresas: Se entiende por empresa, de conformidad
con lo dispuesto por el Dictamen Nº 7/80 (D.A.T.J.), a aquella organización
industrial, comercial, financiera, de servicios, profesional,
agropecuaria o de cualquier otra índole que, creada para
el ejercicio habitual de una actividad económica basada en la
producción, extracción o cambio de bienes o en la prestación de
servicios, utiliza como elemento fundamental para el cumplimiento
de dichos fines la inversión del capital y/o aporte de mano
de obra, asumiendo en la obtención del beneficio el riesgo propio
de la actividad que desarrolla.
De esta manera, se considera sujeto empresa a los siguientes:
Sociedades constituidas en el país: Sociedades anónimas, sociedad
de responsabilidad limitada, en comandita, de economía
mixta.
Asociaciones civiles y fundaciones constituidas en el país.
18 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
Entidades y organismos nacionales, provinciales o municipales
citados en la Ley Nº 22.016.
Establecimientos comerciales, industriales, agropecuarios,
mineros o de cualquier tipo, organizados como empresas estables,
permanentes o asociaciones, sociedades o empresas,
cualquiera sea su naturaleza, constituidas en el extranjero o
personas físicas residentes en el exterior.
Cualquier otra clase de sociedades constituidas en el país o de
empresas unipersonales ubicadas en éste.
Estos sujetos quedan comprendidos en la Tercera Categoría y
consecuentemente quedan alcanzados a la alícuota del treinta y
cinco por ciento (35%) sobre todas las ganancias obtenidas (teoría
del balance).
También constituyen ganancias de la tercera categoría las provenientes
de la edificación y enajenación de inmuebles bajo el régimen
de propiedad horizontal (Ley Nº 13.512)1.
A fin de la imputación de las ganancias año fiscal se seguirá el
criterio de lo devengado.
Sujetos no empresas: Se consideran como sujetos no empresas:
Personas físicas.
Sucesiones indivisas.
Las ganancias obtenidas por estos sujetos estarán alcanzadas por
el impuesto a las ganancias siempre que sean susceptibles de tener
una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que las
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 19
CAPÍTULO 1
1 Ver Capítulo 4, apartado 1.2.
produce y su habilitación. Asimismo, se encuentra alcanzada por
el gravamen la enajenación de bienes muebles amortizables.
Consecuentemente, si una persona física (sujeto no empresa)
vende un inmueble, por tratarse de un sujeto no habitualista en la
compra–venta de dichos bienes, la utilizad obtenida en la venta
se encuentra fuera del objeto del gravamen.
Asimismo, si una persona física tiene como actividad la locación
de inmuebles y procede a la venta de dicho inmueble, la utilidad
obtenida por la misma no se encontrará alcanzada por el impuesto
a las ganancias, debido a que con dicha venta se produce la extensión
de la fuente productora de ganancias.
Las personas físicas y sucesiones indivisas que tengan como actividad
la locación de bienes inmuebles quedan comprendidas en
la Primera Categoría.
Estas ganancias están alcanzadas a una alícuota progresiva que
va desde el 9% hasta el 35%:
Ganancia neta
imponible acumulada
Pagarán
Más de $ a $ $ Más el %
Sobre el
excedente de $
0 10.000 0 9 0
10.000 20.000 900 14 10.000
20.000 30.000 2.300 19 20.000
30.000 60.000 4.200 23 30.000
60.000 90.000 11.100 27 60.000
90.000 120.000 19.200 31 90.000
120.000 en adelante 28.500 35 120.000
Las ganancias correspondientes a la primera categoría se imputarán
por el método de lo devengado.
20 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
1.4. Concepto de enajenación
De conformidad con lo establecido por el artículo 3º de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, se entiende por enajenación la venta, permuta,
cambio, expropiación, aporte a sociedades y, en general, todo acto de
disposición por el que se transmita el dominio a título oneroso.
Asimismo, se aclara que en el supuesto de inmuebles, se considerará
configurada la enajenación de los mismos cuando mediare boleto de
compraventa u otro compromiso similar, siempre que se diere la posesión
o en su defecto en el momento en que este acto tenga lugar, aun
cuando no se hubiere celebrado la escritura traslativa de dominio.
1.5. Obligación de presentar declaraciones juradas
De conformidad con lo establecido por el artículo 1º del Decreto Reglamentario
de la Ley de Impuesto a las Ganancias (Decreto Nº 1.344/98), se
encuentran obligados a presentar ante la Administración Federal de Ingresos
Públicos, una declaración jurada del conjunto de sus ganancias, las personas
de existencia visible, residentes en el país, cuando las ganancias
obtenidas sean superiores al mínimo no imponible y a las deducciones por
carga de familia.
Se encuentran exceptuados de dar cumplimiento a esta obligación,
los sujetos que sólo obtengan las siguientes ganancias:
a) Provenientes del trabajo en relación de dependencia, desempeño
de cargos públicos, jubilaciones, pensiones o retiros, etcétera [incisos
a), b) y c) del artículo 79 de la Ley de Impuesto a las Ganancias],
siempre que al pagárseles esas ganancias se hubiese
retenido el impuesto correspondiente.
b) Que hubieran sufrido la retención del impuesto a las ganancias
con carácter definitivo.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 21
CAPÍTULO 1
Asimismo, los sujetos empresas que se encuentren inscriptos en el
impuesto a las ganancias quedan obligados a presentar la declaración jurada
correspondiente hasta que cancelen su inscripción.
2. LOCACIÓN DE INMUEBLES
2.1. Renta de la primera categoría. Renta del suelo
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 41 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, en tanto no corresponda incluirlas en el artículo
49 de la ley (ganancias de la tercera categoría), constituyen ganancias
de la primera categoría, y deben ser declaradas por el
propietario de los bienes raíces respectivos:
a) El producido en dinero o en especie de la locación de inmuebles
urbanos y rurales.
b) Cualquier especie de contraprestación que se reciba por la constitución
a favor de terceros de derechos reales de usufructo, uso,
habitación o anticresis.
c) El valor de las mejoras introducidas en los inmuebles, por los
arrendatarios o inquilinos, que constituyan un beneficio para el
propietario y en la parte que éste no esté obligado a indemnizar.
d) La contribución directa o territorial y otros gravámenes que el inquilino
o arrendatario haya tomado a su cargo.
e) El importe abonado por los inquilinos o arrendatarios por el uso de
muebles y otros accesorios o servicios que suministre el propietario.
f) El valor locativo computable por los inmuebles que sus propietarios
ocupen para recreo, veraneo u otros fines semejantes.
22 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
g) El valor locativo o arrendamiento presunto de inmuebles cedidos
gratuitamente o a un precio no determinado.
Asimismo, se consideran de primera categoría las ganancias que los
locatarios obtienen por el producido, en dinero o en especie, de los inmuebles
urbanos o rurales dados en sublocación.
2.2. Valor locativo
La Ley de Impuesto a las Ganancia y su Decreto Reglamentario establecen
una presunción aplicable a los inmuebles que sus propietarios
ocupen para recreo, veraneo u otros fines semejantes y a los inmuebles
cedidos gratuitamente o a un precio no determinado.
En estos supuestos, el artículo 56 del Decreto Reglamentario establece
que se considera valor locativo el alquiler o arrendamiento que obtendría
el propietario si alquilase o arrendase el inmueble o parte del mismo
que ocupa o que cede gratuitamente o a un precio no determinado.
Cuando el propietario o razón social ocupe inmuebles de su propiedad
para la obtención de ganancias gravadas, a los efectos de determinar
el resultado de su actividad, podrá computar en forma proporcional a la
parte ocupada para el desarrollo de la misma, el monto de las deducciones
admitidas en la primera categoría.
A los efectos de fijar el valor locativo, el artículo 42 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias establece que en el caso de inmuebles urbanos,
dicho valor no podrá ser inferior al fijado por la Administración General
de Obras Sanitarias de la Nación o, en su defecto, al establecido
por las municipalidades para el cobro de la tasa de alumbrado, barrido y
limpieza. En caso de no contar con estos índices, el valor locativo podrá
ser apreciado por la Administración Federal de Ingresos Públicos.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 23
CAPÍTULO 1
Si el valor pactado por la locación, usufructo, uso, habitación o anticresis,
resulta inferior al arrendamiento que rige en la zona en que los
mismos están ubicados, la Administración Federal de Ingresos Públicos
podrá estimar de oficio la ganancia correspondiente.
En los casos de inmuebles ocupados por el propietario y/o cedidos
gratuitamente o a un precio no determinado, que se encontraran alquilados
o arrendados, el valor locativo que corresponda se fijará de acuerdo
a lo establecido precedentemente. En este supuesto son aplicables las
proporciones pertinentes y se computarán en forma proporcional las deducciones
admitidas a los efectos de la determinación de la ganancia
neta (impuestos, tasas, amortizaciones, primas de seguro, etcétera).
2.3. Arrendamiento en especie
Cuando los contribuyentes perciban el importe pactado por el arrendamiento
en especie, declararán como ganancia el valor de los productos
recibidos, entendiéndose por tal el de su realización en el año fiscal.
Si los bienes no fueran vendidos en el transcurso del período fiscal, se
deberá declarar como ganancia el precio de plaza de los citados productos
al final del ejercicio fiscal correspondiente a su percepción. La diferencia
entre el precio de venta y el precio de plaza se computará como
ganancia o quebranto del año en que se realice la venta.
2.4. Transmisión gratuita de la nuda propiedad
Cuando el contribuyente transmita en forma gratuita la nuda propiedad
de un inmueble, conservando para sí el derecho a los frutos, uso o
habitación, debe declarar la ganancia que se origine en la explotación o
el valor locativo, según corresponda, sin tener derecho a la deducción de
importe alguno en concepto de alquileres o arrendamientos, aun en el
supuesto caso que se hubiese estipulado su pago.
24 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
2.5. Condominio
Cuando la propiedad del inmueble objeto de locación corresponda a
más de un sujeto, el artículo 57 del Decreto Reglamentario de la Ley de
Impuesto a las Ganancias establece que, la parte correspondiente a
cada condómino será considerada a los efectos del impuesto como un
bien inmueble distinto, debiendo aplicarse sobre cada uno de ellos el
tratamiento dispensado por la ley del gravamen a las ganancias de la
primera categoría (renta del suelo).
Si los inmuebles pertenecientes a un condominio se encuentran ocupados
por uno o alguno de los condóminos, no serán computables el valor
locativo ni la parte proporcional de las deducciones computables a
los efectos de la determinación de la ganancia neta (impuestos, tasas,
amortizaciones, primas de seguro, etcétera), correspondientes a la parte
ocupada, con arreglo a los derechos que sobre el inmueble tengan el o
los condóminos que ocupan la propiedad.
2.6. Métodos de imputación
De conformidad con lo dispuesto por el artículo 18, inciso b), de la
Ley de Impuesto a las Ganancias, las ganancias correspondientes a la
primera categoría (renta del suelo) se imputan por el método de lo devengado.
En consecuencia, el contribuyente deberá declarar como
ganancia el importe del alquiler devengado en el año fiscal, independientemente
de que lo haya percibido o no.
2.7. Determinación de la ganancia bruta
El artículo 59 del Decreto Reglamentario de la ley del gravamen establece
los conceptos que deberán computar los propietarios de los bienes
inmuebles objeto de locación a los efectos de determinar la ganancia
bruta de la primera categoría.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 25
CAPÍTULO 1
De esta manera, deberán computar como ganancia bruta los siguientes
conceptos:
a) Los alquileres o arrendamientos devengados, salvo los incobrables.
Se entiende por incobrables los alquileres adeudados al finalizar
los juicios de desalojo y de cobro de pesos. En casos
especiales la Administración Federal de Ingresos Públicos podrá
considerar otros índices que evidencien la incobrabilidad de los
alquileres devengados. Cuando se recuperen créditos tratados
impositivamente como incobrables, corresponderá declararlos
como ganancias en el año en que tal hecho ocurra.
b) El valor locativo por el todo o la parte de cada uno de los inmuebles
que ocupan para recreo, veraneo u otros fines semejantes, salvo que
arrojaren pérdidas, y los alquileres o arrendamientos presuntos de
los inmuebles cedidos gratuitamente o a un precio no determinado.
c) El valor de cualquier clase de contraprestación que reciban por la
constitución a favor de terceros de derechos reales de usufructo,
uso, habitación o anticresis.
Dicho valor se prorrateará en función del tiempo de duración del
contrato respectivo.
d) El importe de la contribución inmobiliaria y otros gravámenes o
gastos que el inquilino o arrendatario haya tomado a su cargo.
e) El importe abonado por los inquilinos o arrendatarios por el uso de
muebles y otros accesorios o servicios que suministre el propietario.
f) El valor de las mejoras introducidas en los inmuebles por los
arrendatarios o inquilinos, en la parte en que no estén obligados a
indemnizar y que realmente constituyan un beneficio para la propiedad
acrecentando su valor.
26 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
El valor de las mejoras se distribuirá proporcionalmente de
acuerdo con los años que resten para la finalización del contrato
de alquiler, computándose el importe resultante como ganancia
bruta de cada año.
Si en el contrato de locación no se hubiera estipulado un término
cierto, o cuando no exista contrato por escrito, o no se determine
el valor de las mejoras, por cuya causa el locador desconozca el
importe que ha de agregar a la ganancia bruta del inmueble, la
Administración Federal de Ingresos Públicos fijará el procedimiento
a adoptar en cada caso.
2.8. Deducciones especiales
El locador de bienes inmuebles, a los efectos de la determinación de
la ganancia neta, podrá deducir de los beneficios obtenidos por dicha actividad,
es decir de la ganancia bruta, los siguientes conceptos:
a) Gastos de mantenimiento del inmueble.
El artículo 85 de la Ley de Impuesto a las Ganancias establece
dos (2) procedimientos a los efectos de deducir los citados gastos,
el que quedará a opción del contribuyente:
1) Deducción de gastos reales en base de comprobantes.
2) Deducción de gastos presuntos. En caso de optar el contribuyente
por este procedimiento, el importe a deducir surgirá de
aplicar la alícuota del cinco por ciento (5%) sobre la renta
bruta del inmueble. El citado porcentaje incluye los gastos de
mantenimiento por todo concepto (reparaciones, gastos de
administración, primas de seguro, etcétera).
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 27
CAPÍTULO 1
Una vez que el contribuyente haya optado por alguno de los métodos
detallados precedentemente, deberá dar cumplimiento a
las siguientes pautas:
No podrá cambiarlo por el término de cinco (5) años, contados
desde el período, inclusive, en que se hizo dicha opción.
Deberá utilizar dicho método para todos los inmuebles que
posea.
En el supuesto de tratarse de contribuyentes que por su naturaleza
estén obligados a llevar libros o tengan administradores que deben
rendirles cuenta de su gestión, como asimismo en el caso de inmuebles
rurales, deberán deducir los gastos de mantenimiento según
el método de gastos reales en base de comprobantes.
b) Los impuestos y tasas que gravan el inmueble, estén pagados o
no (contribución inmobiliaria o gravámenes análogos, gravámenes
municipales, tasas de obras sanitarias, etcétera);
c) Las amortizaciones de edificios y demás construcciones, sin perjuicio
de las amortizaciones de los bienes muebles que suministre
el propietario.
Según lo dispuesto por el artículo 83 de la ley del gravamen, el
porcentaje a deducir en concepto de amortización de edificios es
del dos por ciento (2%) anual sobre el costo del edificio o construcción,
o sobre la parte del valor de adquisición atribuible a los
mismos, teniendo en cuenta la relación existente en el avalúo fiscal
o, en su defecto, según el justiprecio que se practique al efecto
hasta agotar dicho costo o valor.
La amortización deberá calcularse desde el inicio del trimestre del
ejercicio fiscal o calendario en el cual se hubiera producido la afec-
28 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
tación del bien (trimestre de alta completo), hasta el trimestre en que
se agote el valor del bien o hasta el trimestre inmediato anterior a
aquel en que los bienes se enajenen o desafecten de la actividad.
d) Los intereses devengados por deudas hipotecarias y, en su caso,
los intereses contenidos en las cuotas de compra de inmuebles a
plazos, de pavimentación o de contribución de mejoras, pero no
la amortización incluida en los servicios de la deuda.
e) Las primas de seguros que cubran riesgos sobre los inmuebles
que produzcan ganancias.
No son computables las deducciones correspondientes al valor locativo
de la casa habitación, cuando la misma sea ocupada por sus propietarios.
2.9. Sublocación
Los contribuyentes que subalquilen o subarrienden inmuebles urbanos
o rurales que han tomado en alquiler o arrendamiento, determinarán
la ganancia neta del año que abarca la declaración jurada del impuesto a
las ganancias, descontando de los importes que produzca la sublocación
o subarrendamiento, la proporción que corresponda a la parte sublocada
o subarrendada, los siguientes gastos:
a) Los alquileres o arrendamiento devengados a su cargo, en dinero
o en especie;
b) La contribución inmobiliaria y otros gravámenes o gastos que
hayan tomado a su cargo;
c) El importe de las mejoras por ellos realizadas que queden a beneficio
del propietario, en la parte no sujeta a reintegro. Dicho importe
se distribuirá proporcionalmente de acuerdo con el número
de años que reste para la expiración del contrato de locación.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 29
CAPÍTULO 1
La citada proporción se determinará teniendo en cuenta, entre otras
cosas, la superficie, ubicación en la propiedad, de una y otra parte.
Si las mejoras a que se refiere el inciso c) efectuadas por los sublocadores
que queden a beneficio del propietario afectaran en forma exclusiva o
preponderante a una de dichas partes, el monto deducible por tal concepto
se fijará tomando en cuenta la real afectación de tales mejoras.
En los casos de inexistencia de término de la locación, indeterminación
del costo de las mejoras o cualquier otra duda con respecto a los importes
que el locatario debe deducir de su ganancia bruta, se consultará a
la Administración Federal de Ingresos Públicos el procedimiento a seguir.
2.10. Ganancias de la esposa y de los menores de edad por la
locación de inmuebles
De conformidad con lo dispuesto por los artículos 29 y 30 de la Ley
de Impuesto a las Ganancias, la esposa deberá declarar la ganancia por
la locación de inmuebles propios, de bienes adquiridos por ella con el
producto del ejercicio de su profesión, oficio, empleo, comercio o industria,
si existe separación judicial de bienes o cuando se le haya otorgado
la administración de los mismos.
En el caso de las ganancias de los menores de edad producto de la locación
de inmuebles, la misma será declarada por el sujeto que tenga el
usufructo del inmueble.
2.11. Inmuebles adquiridos en el transcurso del año fiscal
Los contribuyentes que se dediquen a la locación de inmuebles, que
adquieran inmuebles urbanos o rurales en un año fiscal determinado, deberán
declarar su resultado considerando las ganancias brutas y las deducciones
pertinentes desde la fecha en que han entrado en posesión de
30 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
los mismos, aun cuando no se hubiere celebrado la escritura traslativa de
dominio, o desde la fecha de finalización de la construcción, en su caso.
2.12. Situación patrimonial. Valuación de los inmuebles
Las personas físicas, las sucesiones indivisas, el cónyuge que perciba y
disponga de todas las ganancias propias del otro, los padres en representación
de sus hijos menores, cuando éstos deban declarar las ganancias
como propias y los tutores y curadores en representación de sus pupilos,
los administradores legales o judiciales de las sucesiones y a falta de éstos,
el cónyuge supérstite, los herederos, albaceas o legatorios, los apoderados
o los administradores generales, por sus poderdantes y los síndicos
y liquidadores de las quiebras y concursos, a los efectos de la confección
de su declaración jurada patrimonial –correspondiente a los bienes que
poseían al 31 de diciembre del año por el cual se confecciona la declaración
jurada–, deberán valuar los inmuebles de conformidad con lo previsto
por la Resolución General Nº 2527 (D.G.I.).
La citada norma establece que los bienes inmuebles deberán valuarse
según el siguiente detalle:
a) Inmuebles adquiridos hasta el 31 de diciembre de 1945: Según la
valuación fiscal a esa fecha.
b) Inmuebles adquiridos a partir del 1º de enero de 1946, inclusive:
Por su precio de compra más los gastos efectivamente realizados
con motivo de la compra (escrituras, comisiones, etcétera) y los
importes pagados hasta la fecha de posesión o escrituración en
concepto de intereses y actualizaciones.
c) Mejoras, instalaciones y construcciones efectuadas a partir del 1º
de enero de 1946: Se computan por el importe efectivamente invertido
en las mismas.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 31
CAPÍTULO 1
La incorporación de los bienes inmuebles al patrimonio deberá efectuarse
cuando medie boleto de compraventa u otro compromiso similar,
siempre que se tuviere la posesión o, en su defecto, en el momento en
que dicho acto tenga lugar, aún cuando no se hubiera celebrado la escritura
traslativa de dominio.
2.13. Régimen de retención para determinadas ganancias
2.13.1. Introducción
A través de la Resolución General Nº 830 (A.F.I.P.) (B.O. del
28/04/2000), la Administración Federal de Ingresos Públicos procedió a
implementar un régimen de retención del impuesto a las ganancias aplicable
a determinadas rentas.
De conformidad con lo dispuesto por el Anexo II de la citada resolución
general, se encuentran sujetos a retención, entre otros conceptos,
los alquileres o arrendamientos de bienes mueble o inmuebles.
2.13.2. Sujetos obligados a practicar la retención
Deberán actuar como agentes de retención los locatarios domiciliados
o radicados en el país, sean personas físicas o jurídicas2.
Sin perjuicio de ello, el inciso h) del Anexo IV de la Resolución General
Nº 830, establece que las personas físicas y las sucesiones indivisas
se encuentran obligadas a practicar la retención sólo cuando realicen
pagos como consecuencia de su actividad empresarial o de servicio.
32 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
2 Es oportuno recordar que todos potencialmente somos agentes de retención del
impuesto a las ganancias, en la medida en que los pagos efectuados superen los
montos no sujetos a retención enumerados en el Anexo VIII de la Resolución
General Nº 830 (A.F.I.P.), sin necesidad de que dicha condición sea notificada por
parte de la Administración Federal de Ingresos Públicos.
2.13.3. Sujetos pasibles de retención
Son sujetos pasibles de retención –entre otros– los locadores de bienes
inmuebles que sean:
a) Personas físicas y sucesiones indivisas,
b) Empresas o explotaciones unipersonales,
c) Sociedades comprendidas en el régimen de la Ley Nº 19.550
y sus modificaciones, sociedades y asociaciones civiles, fundaciones
y demás personas jurídicas de carácter público o
privado,
d) Fideicomisos constituidos en el país conforme a la Ley
Nº 24.441 y sus modificaciones y fondos comunes de inversión
constituidos en el país de acuerdo con lo reglado por la
Ley Nº 24.083 y sus modificaciones, excepto los indicados en
el segundo artículo incorporado a continuación del artículo 70
del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias,
texto aprobado por el Decreto Nº 1.344/98, y sus modificaciones,
e) Establecimientos estables de empresas, personas o entidades del
extranjero,
f) Los integrantes de las uniones transitorias de empresas, agrupamientos
de colaboración empresaria, consorcios, asociaciones
sin existencia legal como personas jurídicas.
Las retenciones serán practicadas a dichos sujetos sólo cuando se domicilien,
residan o estén radicados en el país.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 33
CAPÍTULO 1
En el caso de responsables monotributistas, no corresponde practicar
la retención.
2.13.4. Oportunidad de la retención
La retención corresponderá ser practicada en el momento en el que se
efectúe el pago del alquiler pactado.
2.13.5. Procedimiento para el cálculo
La retención deberá practicarse en el momento de efectuarse el pago
del alquiler, considerando el monto no sujeto a retención –de corresponder–,
y las alícuotas que se establecen en el Anexo VIII de la Resolución
General Nº 830 (A.F.I.P.).
En el supuesto de efectuarse varios pagos en el mes a un mismo locador
deberán acumularse los mismos y a dicha sumatoria se le detraerá el
correspondiente importe no sujeto a retención. Al excedente que resulte
de dicho cálculo se le aplicará la escala o la alícuota que corresponda. Al
importe resultante se le detraerá la suma de las retenciones ya practicadas
en el mismo mes calendario, a fin de determinar el monto que corresponderá
retener por el respectivo concepto.
A su vez, si el locatario decide efectuar el pago de la locación en
forma global –paga varios meses juntos–, al tratarse de un único
pago, el agente de retención –tratándose de la locación de inmuebles
urbanos– deberá calcular la retención computando un sólo monto no
sujeto a retención.
En el caso de la locación de bienes inmuebles los conceptos a tener en
cuenta en oportunidad de practicar la retención son los siguientes:
34 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
Código de
régimen
Concepto sujeto a
retención
% a retener
Montos no
sujetos a
retención
Inscriptos
%
No
inscriptos
%
Inscriptos
$
27
Alquileres o arrendamientos
de bienes muebles o
inmuebles
6 28 1.200
El locador deberá informar al locatario (agente de retención) su condición
de inscripto en el impuesto a las ganancias o de sujeto adherido al
Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (Monotributo),
mediante la entrega de la constancia de inscripción o de opción emitida
a través de la página web de la Administración Federal de Ingresos Públicos.
De no llevarse a cabo la entrega de dicha constancia, el agente de retención
deberá considerar al locador como no inscripto en el impuesto a
las ganancias o no adherido al Régimen Simplificado para Pequeños
Contribuyentes (Monotributo), y aplicará la alícuota del veintiocho por
ciento (28%).
Cuando los locadores (sujetos pasibles de retención) sean no inscriptos
en el impuesto a las ganancias no corresponderá considerar monto no
sujeto a retención.
La retención deberá calcularse sobre el importe total de cada pago
–neto de I.V.A.–, sin deducción de suma alguna.
2.13.6. Pago global de locaciones de inmuebles rurales
El artículo 16 de la Resolución General Nº 830 (A.F.I.P.) establece un
tratamiento diferencial cuando se trata de locación de inmuebles rurales,
al establecer que cuando se paguen sumas correspondientes a locaciones
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 35
CAPÍTULO 1
de inmuebles rurales que comprendan más de un período mensual, a los
efectos de la determinación del importe a retener se deducirá como importe
no sujeto a retención un mínimo por cada mes calendario o fracción
pagado.
Por ejemplo, si en el mes de enero de 2008 el locatario decide abonar
por adelantado el alquiler ($ 1.500 mensuales) de los meses de enero, febrero,
marzo y abril (total: $ 6.000) de dicho año, la retención de impuesto
a las ganancias deberá calcularse de la siguiente manera:
Importe del pago – Monto no sujeto x Cantidad x Alícuota =
a retención de meses
$ 6.000 – ($ 1.200 x 4) x 6% = $ 72
Al ser el importe de la retención superior a veinte pesos ($ 20) corresponde
llevar a cabo la misma.
2.13.7. Importe mínimo de retención
Cuando en base al procedimiento descripto precedentemente [(importe
del alquiler – monto no sujeto a retención) x alícuota de retención]
se obtuviera un importe a retener inferior a veinte pesos ($ 20), no corresponderá
efectuar la retención.
El importe mínimo de la retención se elevará a cien pesos ($ 100) cuando
se trate de alquileres de inmuebles urbanos percibidos por beneficiarios
no inscriptos en el impuesto a las ganancias.
2.13.8. Ingreso, información y registro de las retenciones
practicadas
A los fines del ingreso e información de las sumas retenidas y/o importes
a ingresar, los agentes de retención deberán observar los plazos,
36 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
el procedimiento y las condiciones establecidas en la Resolución General
Nº 2233 (SI.CO.RE.).
2.14. Beneficiarios del exterior. Retención de carácter de pago
único y definitivo
2.14.0.1. Retención a practicar
El Título V de la Ley de Impuesto a las Ganancias establece un régimen
aplicable a los sujetos que revistan la condición de beneficiarios del
exterior.
De esta manera, el artículo 91 de la citada ley establece que cuando se
paguen beneficios netos de cualquier categoría a sociedades, empresas o
cualquier otro beneficiario del exterior –con excepción de los dividendos,
las utilidades de los sujetos a que se refieren los apartados 2, 3, 6 y
7, del inciso a) del artículo 69 y las utilidades de los establecimientos
comprendidos en el inciso b) de dicho artículo– corresponde que quien
los pague retenga e ingrese a la Administración Federal de Ingresos Públicos,
con carácter de pago único y definitivo, el treinta y cinco por
ciento (35%) de dichos beneficios.
Atales fines, la ley considera beneficiario del exterior a aquel sujeto
que perciba sus ganancias en el extranjero directamente o a través de
apoderados, agentes, representantes o cualquier otro mandatario en el
país y a quien, percibiéndolos en el país, no acreditara residencia estable
en el mismo.
En los casos en que exista imposibilidad de retener, los ingresos indicados
estarán a cargo de la entidad pagadora, sin perjuicio de sus derechos
para exigir el reintegro de parte de los beneficiarios.
A los efectos de determinar el importe de la retención de carácter de
pago único y definitivo, se debe aplicar la tasa del treinta y cinco por
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 37
CAPÍTULO 1
ciento (35%) sobre la ganancia neta presumida por la ley para el tipo de
ganancia de que se trate.
De conformidad con lo establecido por el inciso f) del artículo 93 de
la Ley de Impuesto a las Ganancias se considerará renta el sesenta por
ciento (60%) de las sumas pagadas en concepto de alquileres o arrendamientos
de inmuebles ubicados en el país.
2.14.1. Ingreso e información de las retenciones efectuadas
2.14.1.1. Normativa aplicable
A fin de proceder al ingreso e información de las retenciones que se
practiquen con carácter de pago único y definitivo a beneficiarios del
exterior, se deberá seguir el procedimiento dispuesto por la Resolución
General Nº 739 (A.F.I.P.).
2.14.1.2. Importe sujeto a retención. Oportunidad de la retención
La retención deberá practicarse en oportunidad del pago.Atal efecto,
se entiende como pago el giro o libranza de dinero, o las demás formas
cancelatorias previstas en el artículo 18 de la Ley de Impuesto a las Ganancias.
Afin de determinar el importe a retener se deberán tener en cuenta las
siguientes situaciones: que el pago del impuesto se encuentre a cargo del
sujeto que efectúa el pago de la ganancia sujeta a retención o que el impuesto
está a cargo del sujeto del exterior.
a) Pago del impuesto a cargo del agente pagador: La retención se
calculará sobre el monto que resulte de acrecentar la ganancia a
pagar con el importe del respectivo impuesto que se haya tomado
a cargo.
38 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
b) Impuesto a cargo del sujeto del exterior: La retención se calculará
aplicando a alícuota a la renta presunta (35% x importe a pagar
x 60%).
Cuando la ganancia a pagar a un beneficiario del exterior se encuentre
expresada en moneda extranjera, a fin de determinar en moneda argentina
el importe sujeto a retención se deberá tomar el tipo de cambio
de la efectiva negociación de contado de las divisas destinadas para el
pago de la ganancia. De no existir dicha negociación, se deberá tomar
el tipo de cambio vendedor del Banco de la Nación Argentina, vigente
al cierre del día hábil cambiario inmediato anterior al que se efectúe el
pago.
2.14.1.3. Agentes de retención
Los agentes de retención deberán practicar la retención según se indica
a continuación:
a) Entidades que no actúen en carácter de intermediarias, administradoras
o mandatarias: En el momento en que quede configurado
el pago de la renta o con anterioridad al momento en
que se ordenen el giro o remesa de fondos a una persona física
o jurídica que actúe como intermediaria, administradora o
mandataria.
b) Intermediarios, administradores o mandatarios que efectúen pagos
por cuenta de terceros: Deberán practicar la retención por los
pagos al exterior que realicen por cuenta de los sujetos que ordenen
los mismos.
c) Agentes, representantes u otros mandatarios del beneficiario del
exterior: Quienes perciban beneficios por cuenta del beneficiarios
del exterior, en virtud de los establecido en los artículos 17
–segundo párrafo– y 18 del Decreto Reglamentario de la Ley de
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 39
CAPÍTULO 1
Impuesto a las Ganancias, deberán ingresar el importe de la retención
correspondiente, cuando el pagador de la renta haya omitido
practicarla.
2.14.1.4. Ingreso e información de las sumas retenidas
Los agentes de retención deberán ingresar las sumas retenidas mediante
el empleo de un volante de pago F. 799 o a través de la confección
de un volante electrónico de pago (V.E.P.).
Asimismo, deberán informar lasmismasmediante la utilización del programa
aplicativo del “Sistema de Control de Retenciones – SI.CO.RE.”.
2.14.1.5. Certificado de retención
Los agentes de retención deberán generar un “Certificado de Retención”
mediante la utilización del programa aplicativo denominado
“SI.CO.RE. – Sistema de Control de Retenciones – Versión 7.1.” por
cada retención efectuada, y deberán presentarlo –por triplicado– con
posterioridad al ingreso de la retención, en la dependencia que se encuentre
a cargo del control de sus obligaciones fiscales, para ser intervenido
por la Administración Federal de Ingresos Públicos, debiendo
exhibir el tiquet de pago correspondiente.
3. VENTA DE INMUEBLES
3.1. Venta efectuada por personas físicas
De conformidad con lo establecido por el artículo 2º de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, para las personas físicas y sucesiones indivisas,
las ganancias que quedan alcanzadas por el citado gravamen son
aquellas que sean periódicas, dando origen a la permanencia de la fuente
que las produce y a su habilitación. De esta manera, si una persona física
obtiene una ganancia, por ejemplo por la venta de un inmueble afectado
40 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
a locación, como ese ingreso no es periódico y habitual y además, con la
venta se extingue la fuente productora de ingresos, dicha utilidad no estará
alcanzada por el impuesto a las ganancias, sino, en este caso, por el
impuesto a la transferencia de inmuebles.
Asimismo, si se procede a la venta de la casa habitación, la utilidad
obtenida en dicha operación tampoco estará alcanzada por el impuesto a
las ganancias, por tratarse de una persona no habitualista, quedando si
sometida al pago del impuesto a la transferencia de inmuebles (I.T.I.).
Consecuentemente, la utilidad obtenida por la venta de inmuebles
por parte de las personas físicas y sucesiones indivisas se encuentra alcanzada
por el impuesto a las ganancias en los siguientes supuestos:
a) Cuando se trate de sujetos que hagan habitualidad en la venta de
inmuebles.
b) Cuando los bienes inmuebles se encuentren afectados a una explotación
unipersonal o de sociedades de hecho, es decir, a la obtención
de renta de la tercera categoría.
En este caso, estamos en presencia de renta de la tercera categoría.
3.2. Venta efectuada por sociedades
Cuando la venta de inmuebles sea efectuada por personas de existencia
ideal, la utilidad obtenida en la misma se encontrará siempre alcanzada
por el impuesto, tributando a la alícuota del treinta y cinco por
ciento (35%).
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 41
CAPÍTULO 1
3.3. Régimen de venta y reemplazo
3.3.1. Introducción
El régimen de venta y reemplazo es aquel por medio del cual se le
otorga a determinados contribuyentes la posibilidad de optar por imputar
la ganancia obtenida por la enajenación de un bien afectado a la actividad
gravada3 –inmuebles–, al balance impositivo o en su defecto
afectar la misma al costo de un nuevo bien, en cuyo caso, la amortización
impositiva de este último se calculará sobre el costo de adquisición
disminuido en el importe de la ganancia afectada. De esta manera, la rebajarse
el costo del nuevo bien, la ganancia derivada de la venta del bien
reemplazado se declara indirectamente durante el transcurso de la vida
útil del nuevo bien, mediante sus menores amortizaciones.
Este régimen se encuentra normado por los artículos 67 de la Ley de
Impuesto a las Ganancias, 96 y 113 de su Decreto Reglamentario y por
la Resolución General Nº 2140 (A.F.I.P.) (B.O. del 04/10/2006).
3.3.2. Condiciones para el ejercicio de la opción
La opción para afectar la utilidad impositiva al costo de un nuevo
bien sólo procederá cuando entre la operación de venta y la de reemplazo
medie un plazo inferior a un (1) año calendario, independientemente
del orden en que ocurran ambas operaciones (primero la venta y luego la
compra, o viceversa), y sin tener en cuenta si durante dicho plazo transcurren
dos (2) ejercicios comerciales. Por ejemplo, si la sociedad cierra
su ejercicio comercial el 30/09/2007, llevándose a cabo las operaciones
de venta y compra el 15/09/2007 y el 13/09/2008, respectivamente, en
este caso, puede hacerse uso de la opción, ya que entre ambas operaciones
transcurrió un período inferior a un (1) año, aunque las mismas se
hayan realizado en ejercicios comerciales distintos.
42 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
3 El régimen de venta y remplazo también es aplicable a la venta de bienes muebles
amortizables.
Respecto de los bienes inmuebles, el término de un (1) año se computará
desde la entrega de la posesión, mediante el correspondiente contrato
de venta o desde la escrituración, el que fuere anterior.
3.3.3. Bienes inmuebles comprendidos en la opción
Según lo establecido por el artículo 67 de la Ley de Impuesto a las
Ganancias, el régimen es de aplicación en el supuesto de reemplazo y
enajenación de un bien inmueble afectado a la actividad como bien de
uso, siempre y cuando se de cumplimiento a la condiciones que al respecto
establece el artículo 67 en su segundo párrafo, a saber:
Que el inmueble registre una antigüedad como bien de uso superior
o igual a dos (2) años, al momento de su enajenación.
Que el importe obtenido en la enajenación se reinvierta en el bien
de reemplazo o en otros bienes de uso afectados a la actividad.
En este caso, cuando se vende un inmueble podrá aplicarse el régimen
de venta y reemplazo, ya sea que el bien de reemplazo sea mueble o
inmueble.
El artículo 96 del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto a las
Ganancias establece que por reemplazo de un inmueble afectado a la explotación
como bien de uso se entiende tanto la adquisición de otro inmueble,
como así también la de un terreno y ulterior construcción en él
de un edificio o la sola construcción efectuada sobre un terreno adquirido
con anterioridad.
La construcción de la propiedad que constituirá el bien de reemplazo
puede ser anterior o posterior a la fecha de venta del bien objeto de reemplazo,
siempre que entre esta fecha y la de iniciación de las obras no haya
transcurrido un plazo superior a un (1) año y que las mismas finalicen en
un período máximo de cuatro (4) años computado desde su inicio.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 43
CAPÍTULO 1
3.3.4. Sujetos comprendidos
Quedan comprendidos dentro del presente régimen los sujetos que
obtengan ganancias de la tercera categoría siempre y cuando los inmuebles
se encuentren afectados a la actividad.
3.3.5. Utilidad a compensar contra el costo del nuevo bien
Todo lo referente al tratamiento a dispensar a la utilidad obtenida
en la venta del bien objeto de reemplazo se encuentra contemplado en
el quinto párrafo del artículo 96 de la reglamentación. El mismo establece
que:
“Asimismo, si se produjera un excedente de utilidad
en la venta con relación al costo del bien de reemplazo
o cuando el importe obtenido en la enajenación
no fuera reinvertido totalmente en el costo del nuevo
bien, en el caso de reemplazo de bienes muebles
amortizables o de inmuebles afectados a la explotación
como bien de uso, respectivamente, la opción se
considerará ejercida respecto del importe de tal costo
y el excedente de utilidad o la proporción de la misma
que, en virtud del importe reinvertido, no resulte
afectada, ambos debidamente actualizados, estará
sujeto al pago del gravamen en el ejercicio en que, según
se trate de adquisición o construcción, se produzca
el vencimiento de los plazos a que se refiere el
párrafo anterior.”
Teniendo en cuenta lo establecido por el citado artículo, en el supuesto
de que el bien a reemplazar revista el carácter de inmueble, la utilidad
impositiva producto de la venta se afectará al costo del nuevo bien de
reemplazo en proporción al porcentaje reinvertido. Es decir, si el valor
de la venta se reinvierte totalmente, se podrá afectar el cien por ciento
44 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
(100%) de la utilidad impositiva. Caso contrario, sólo se podrá imputar
la utilidad obtenida al costo del nuevo bien en proporción al importe
reinvertido.
Por ejemplo:
Datos:
Precio de venta del inmueble: $ 100.000
Precio de compra del nuevo bien: $ 80.000
Utilidad: $ 5.000
Porcentaje de reinversión:
Precio de compra =
Precio de venta
$ 80.000,00 = 80%
$ 100.000,00
En este caso sólo se reinvirtió un porcentaje del precio de la venta,
siendo en este caso el ochenta por ciento (80%), lo cual significa que la
utilidad impositiva deberá ser afectada en igual proporción.
Calculo de la utilidad a afectar:
$
Utilidad impositiva 5.000,00
Porcentaje de reinversión x 0,80
Utilidad a afectar 4.000,00
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 45
CAPÍTULO 1
Cálculo del costo del nuevo bien:
$
Precio de compra 80.000,00
Utilidad afectada ( 4.000,00)
Costo del nuevo bien 76.000,00
El excedente de la utilidad no afectada ($ 1.000) queda sujeta al pago
del impuesto a las ganancias en el período fiscal en el cual opere el vencimiento
para el ejercicio de la opción.
3.3.6. Amortizaciones
Este tema se encuentra tratado en el primer párrafo del artículo 96 del
decreto reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias, estableciendo
que:
“Cuando se opte por afectar la ganancia obtenida en
la venta de un bien al costo de otro bien adquirido con
anterioridad, realizándose ambas operaciones –adquisición
y venta– en ejercicios fiscales distintos, la amortización
en exceso practicada por el bien de reemplazo
deberá reintegrarse al balance impositivo en el ejercicio
fiscal en que se produzca la venta del bien reemplazado,
debiendo actualizarse el importe respectivo
aplicando el índice de actualización mencionado en el
artículo 89 de la ley, referido al mes de cierre del ejercicio
fiscal en que corresponda efectuar el reintegro.”
Lo establecido en el citado párrafo es de aplicación en el caso de
que la compra del bien de reemplazo se hubiese realizado en el ejercicio
fiscal anterior a aquél en el que se realiza la venta del bien de reemplazo.
De esta manera, el nuevo bien debe ser amortizado en el año de
46 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
alta, imputando dicho cargo al balance impositivo de ese período. En
el próximo ejercicio, una vez realizada la venta del bien a reemplazar
se imputa la utilidad obtenida en la misma al costo del nuevo bien, el
cual se reduce, debiendo recalcular la amortización efectuada sobre el
mismo, dando por resultado un menor costo por desgaste. Esa amortización
en exceso practicada con anterioridad, deberá ser considerada
como mayor utilidad impositiva en el período fiscal en el que se produzca
la venta.
3.3.7. Manifestación de la opción. Formalidades
La opción de venta y reemplazo deberá efectuarse de acuerdo con las
formalidades y en los plazos establecidos por la Administración Federal
de Ingresos Públicos.
3.3.7.1. Solicitud del certificado de no retención
Al respecto, la Resolución General Nº 2140 (A.F.I.P.) establece que los
contribuyentes que ejerzan la opción de venta y reemplazo de bienes, deberán
comunicar dicha opción a la Administración Federal de Ingresos Públicos,
ingresando conClave Fiscal al servicio “Transferencia de Inmuebles”.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 47
CAPÍTULO 1
El sistema solicitará que se ingresen los siguientes datos:
Una vez efectuada la comunicación, el contribuyente obtendrá un
“certificado de no retención”, el cual deberá ser exhibido al escribano
interviniente en la operación de venta a los efectos de que este último
48 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
omita efectuar la retención del impuesto a las ganancias establecida en
la Resolución General Nº 2139 (A.F.I.P.).
En el supuesto de no exhibir al escribano actuante el citado certificado,
éste practicará la retención del gravamen.
3.3.7.2. Reemplazo del bien. Información
Luego de haber solicitado el correspondiente certificado de no retención,
los contribuyentes deberán informar al Organismo Fiscal sobre el
cumplimiento que oportunamente den a la obligación de adquirir o, en
su caso, iniciar la construcción del o de los bienes de reemplazo.
Dicha comunicación deberá efectuarse mediante el ingreso al servicio
“Transferencia de Inmuebles”.
Cuando el bien de reemplazo fuera un inmueble a construir, corresponderá
que los responsables comuniquen, dentro del plazo de cuatro
(4) años, los datos relativos a la finalización de la construcción.
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 49
CAPÍTULO 1
50 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
En el supuesto caso que los bienes de reemplazo se hubieran adquirido
o, en su caso, se hubiera iniciado la construcción con anterioridad a la
venta de los bienes reemplazados, también podrá ejercerse la opción
siempre que entre ambas operaciones no hubiera transcurrido un plazo
superior a un (1) año.
En tal supuesto la comunicación deberá efectuarse –mediante el ingreso
al servicio “Transferencia de inmuebles”– antes del vencimiento
establecido para la presentación la declaración jurada anual del impuesto
a las ganancias, correspondiente al ejercicio en que tenga lugar la adquisición
de los bienes de reemplazo.
En el caso de incumplimiento de alguno de los plazos la opción de
venta y reemplazo se entenderá desistida.
3.3.7.3. Certificado de no retención
A continuación, presentamos un modelo de certificado de no retención
del impuesto a las ganancias:
Impuesto a las Ganancias Artículo 67 –
Resolución General Nº 2140
Lugar y Fecha:
Dependencia:
Certificado de no retención Nº
Contribuyente:
C.U.I.T.:
Domicilio fiscal:
C.P.:
APLICACION TRIBUTARIA S.A. Inmuebles. Venta y Locación / 51
CAPÍTULO 1
Inmuebles:
Identificación del inmueble:
Ubicación:
Nomenclatura catastral:
Valor de transferencia declarado:
Porcentaje de titularidad:
Fecha de venta:
Bienes muebles:
Automotores: Marca: Modelo:
Año: Dominio:
Naves/embarcaciones: Marca: Modelo:
Año: Matrícula:
Aeronaves: Marca: Modelo:
Año: Matrícula:
Otros bienes:
Valor de transferencia declarado:
Porcentaje de titularidad:
Fecha de venta:
El contribuyente del epígrafe se encuentra excluido del
régimen de retención previsto por la Resolución General
Nº 2139, respecto de la transferencia de los bienes cuyos
datos referenciales se encuentran detallados precedentemente,
en razón de haber ejercido la opción prevista
en el artículo 67 de la ley del gravamen.
Este certificado tendrá vigencia durante el período comprendido
entre los días .../.../... y .../.../..., ambos
inclusive.
El presente se expide sobre la base de los datos declarados
y aportados por el contribuyente, reservándose esta
Administración Federal, la facultad de disponer su caducidad
en el momento de comprobarse la inexactitud de los
mismos y/o las circunstancias previstas al efecto por la
citada resolución general.
En cada oportunidad que corresponda practicar una retención,
de acuerdo con la normativa vigente, necesariamente
deberá corroborarse la autenticidad y vigencia del
presente mediante la consulta en el sitio “web” de este
Organismo (http://www.afip.gov.ar).
52 / Inmuebles. Venta y Locación APLICACION TRIBUTARIA S.A.
CAPÍTULO 1
LINK DE DESCARGA: http://datos.aplicacion.com.ar/previews/2007/9789871099887_santos_romero_inmuebles_preview.pdf
Por favor comenten. Gracias.